Fringe benefit veicoli aziendali e tracciabilità spese trasferte: cosa cambia dal 2025

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Con l’approvazione della legge di Bilancio 2025, il legislatore ha introdotto una serie di interventi normativi che incidono in maniera significativa sulla disciplina dei fringe benefit aziendali e sulla tracciabilità dei rimborsi spese sostenute dai lavoratori in trasferta.

Le modifiche apportate al TUIR mirano, da un lato, a sostenere gli obiettivi di transizione ecologica e, dall’altro, a rafforzare i principi di trasparenza e controllo fiscale sui rimborsi spese corrisposti ai dipendenti; la materia è oggetto dell’approfondimento del 10 aprile 2025, in cui la Fondazione studi consulenti del lavoro fornisce un quadro sistematico della disciplina.

Uno degli ambiti più rilevanti toccati dalla manovra riguarda l’articolo 51, comma 4, lettera a) del TUIR, relativo alla valorizzazione dei veicoli aziendali concessi in uso promiscuo ai lavoratori dipendenti.

A partire dal 1° gennaio 2025, cambia infatti il criterio di calcolo dell’importo da assoggettare a tassazione come reddito di lavoro dipendente.

La nuova disciplina abbandona il precedente sistema legato alle emissioni di anidride carbonica del veicolo (valido fino al 2024), introducendo invece un sistema basato sulla tipologia di alimentazione del mezzo.

Questo nuovo schema normativo determina percentuali diverse di tassazione in funzione della sostenibilità ambientale del veicolo, premiando in particolare i veicoli elettrici e ibridi plug-in.

Parallelamente, la legge di Bilancio interviene anche sul tema della tracciabilità delle spese rimborsabili.

Attraverso la modifica dell’art. 51, comma 5 e l’introduzione del comma 3-bis all’art. 95 TUIR, viene stabilito che solo i rimborsi spese effettuati con strumenti di pagamento tracciabili (come bonifici, carte o altri sistemi previsti dall’art. 23 del D.lgs. n. 241/1997) possono essere esclusi dalla base imponibile del lavoratore e dedotti dal reddito d’impresa.

Si tratta di una misura che con tutta evidenza mira a contrastare fenomeni di evasione o elusione e a garantire la corretta qualificazione fiscale delle spese sostenute dal dipendente in trasferta.

Ma entriamo nel dettaglio dell’analisi della Fondazione studi consulenti del lavoro del 10 aprile 2025.

Fringe benefit per veicoli aziendali: nuove regole dal 2025

A partire dal 1° gennaio 2025 entra in vigore dunque la nuova disciplina per la determinazione del valore dei fringe benefit derivanti dalla concessione di veicoli aziendali ad uso promiscuo, in attuazione di quanto previsto dalla legge di Bilancio 2025.

Il riferimento normativo principale è rappresentato dalla riformulazione dell’articolo 51, comma 4, lettera a), del TUIR che modifica in modo sostanziale i criteri di calcolo del reddito imponibile riconducibile all’utilizzo dei veicoli aziendali da parte dei dipendenti.

Il nuovo testo dell’art. 51, comma 4, lett. a) del TUIR

Secondo la nuova formulazione normativa, per i veicoli di nuova immatricolazione e concessi in uso promiscuo a decorrere dal 1° gennaio 2025, la determinazione del valore da assoggettare a tassazione non si basa più sul parametro delle emissioni di CO₂, come avveniva dal 2020 al 2024, ma su un criterio unico fondato sulla tipologia del veicolo.

In particolare, si assume una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri annui, e su tale base si applicano percentuali diversificate in funzione della motorizzazione del veicolo.

Il testo aggiornato della norma così recita:

“Per gli autoveicoli indicati nell'articolo 54, comma 1, lettere a), c) e m), del codice della strada, i motocicli e i ciclomotori di nuova immatricolazione, concessi in uso promiscuo con contratti stipulati a decorrere dal 1° gennaio 2025, si assume il 50 per cento dell'importo corrispondente ad una percorrenza convenzionale di 15.000 chilometri calcolato sulla base del costo chilometrico di esercizio desumibile dalle tabelle nazionali che l’Automobile Club d'Italia elabora entro il 30 novembre di ciascun anno e comunica al Ministero dell'Economia e delle Finanze, il quale provvede alla pubblicazione entro il 31 dicembre, con effetto dal periodo d’imposta successivo, al netto delle somme eventualmente trattenute al dipendente. La predetta percentuale è ridotta al 10 per cento per i veicoli a batteria a trazione esclusivamente elettrica e al 20 per cento per i veicoli elettrici ibridi plug-in.”

Finalità della riforma

Il cambiamento normativo si inserisce all’interno di una strategia più ampia di sostenibilità ambientale e decarbonizzazione del sistema produttivo, in linea con gli obiettivi di transizione ecologica e adattamento ai cambiamenti climatici promossi a livello nazionale ed europeo.

La finalità sottesa è incentivare l’impiego di mezzi a basse o zero emissioni, scoraggiando al contempo l’assegnazione di veicoli tradizionali a combustione interna, che presentano un impatto ambientale maggiore.

L’imposizione fiscale ridotta per i veicoli elettrici e ibridi plug-in rappresenta, dunque, una leva fiscale, volta a favorire comportamenti virtuosi da parte delle imprese e dei dipendenti.

Criterio di calcolo del valore imponibile

La determinazione del fringe benefit avviene sulla base di un criterio forfettario fondato su tre elementi.

• Percorrenza convenzionale annua, fissata a 15.000 km.
• Costo chilometrico di esercizio, definito annualmente dall’ACI.
• Percentuale di imponibilità, applicata in funzione della tipologia di motorizzazione del veicolo.

Il valore così ottenuto costituisce reddito imponibile ai fini IRPEF e contributivi, a meno delle eventuali somme trattenute al dipendente (es. contributo mensile al costo del veicolo).

Tabelle ACI come riferimento ufficiale

Le tabelle ACI rimangono quindi lo strumento tecnico di riferimento per la determinazione del costo chilometrico dei veicoli.

Tali tabelle sono elaborate annualmente dall’ACI entro il 30 novembre, comunicate al ministero dell’economia e delle finanze e pubblicate entro il 31 dicembre con validità dal periodo d’imposta successivo.

In sostanza, l’ammontare del fringe benefit è calcolato applicando le nuove percentuali al costo risultante dalla tabella ACI relativa al modello specifico di veicolo concesso.

Le nuove percentuali applicabili: tassazione differenziata

Il sistema percentuale introdotto dalla nuova disciplina mira a garantire una proporzionalità tra il beneficio ottenuto dal dipendente e il livello di impatto ambientale del mezzo assegnato:

• 50% per veicoli tradizionali. Si applica ai veicoli alimentati con motore a combustione interna (benzina, diesel, GPL, metano) che non rientrano nelle categorie ibride o elettriche. Questi mezzi costituiscono la base standard di tassazione, rappresentando il riferimento più oneroso in termini fiscali;
• 20% per veicoli ibridi plug-in. Questa categoria comprende i veicoli dotati di doppio sistema di alimentazione (termico + elettrico), con possibilità di ricarica esterna. La tassazione ridotta riflette un minore impatto ambientale rispetto ai veicoli tradizionali, pur non essendo completamente a emissioni zero;
• 10% per veicoli elettrici a batteria. Riservata ai veicoli alimentati esclusivamente a trazione elettrica, la percentuale più bassa di imponibilità premia il totale abbattimento delle emissioni e sostiene le politiche di incentivazione alla mobilità sostenibile.

Implicazioni operative: attenzione alla decorrenza

È fondamentale ricordare che le nuove regole si applicano esclusivamente ai veicoli di nuova immatricolazione e concessi in uso promiscuo a partire dal 1° gennaio 2025. Ciò significa che:

• un veicolo immatricolato prima del 1° gennaio 2025, ma concesso successivamente, rientra in una zona grigia normativa;
• allo stesso modo, un veicolo immatricolato e concesso entro il 31 dicembre 2024 continua a essere disciplinato dalla normativa vigente fino al 2024, ovvero quella fondata sulle emissioni di CO₂.

Questo aspetto è stato affrontato anche nella risoluzione n. 46/E/2020 dell’Agenzia delle Entrate, che ha stabilito che la rilevanza fiscale del fringe benefit decorre dal momento della concessione effettiva del bene al dipendente, e non dalla sola immatricolazione.

Tale principio, salvo chiarimenti successivi, resta valido anche per l’applicazione della nuova disciplina del 2025.

Confronto con il regime precedente (2020–2024) e regole transitorie

L’entrata in vigore dal 1° gennaio 2025 del nuovo regime fiscale relativo ai fringe benefit per veicoli aziendali ad uso promiscuo comporta un rilevante cambiamento rispetto alla disciplina applicabile nel quinquennio precedente, ovvero dal 1° luglio 2020 al 31 dicembre 2024.

Vediamo dunque come tale confronto sia essenziale per comprendere l’evoluzione normativa e gestire correttamente le situazioni transitorie, in particolare nei casi in cui la data di immatricolazione e quella di concessione del veicolo non coincidano.

Il regime 2020–2024: emissioni di CO₂ come parametro fiscale

A partire dal 1° luglio 2020, la determinazione del valore imponibile dei veicoli concessi in uso promiscuo era regolata dall’art. 51, comma 4, lett. a) del TUIR, come modificato dalla legge di Bilancio 2020 (L. n. 160/2019): il criterio utilizzato in tale periodo era differenziato in base alle emissioni di anidride carbonica (CO₂), con l’obiettivo di promuovere comportamenti ambientalmente sostenibili da parte delle imprese.

Il valore convenzionale del fringe benefit era calcolato su una percorrenza annua di 15.000 km, secondo i costi chilometrici stabiliti dalle tabelle ACI, ma la percentuale di imponibilità variava in funzione delle soglie di emissione del veicolo:

Emissioni di CO₂ (g/km)	Percentuale di imponibilità
≤ 60	25%
> 60 e ≤ 160	30%
> 160 e ≤ 190	50% (40% solo per il 2020)
> 190	60% (50% solo per il 2020)

L’impostazione di questo regime perseguiva un modello a scaglioni ambientali, premiando i veicoli meno inquinanti attraverso un abbattimento della quota imponibile, e ha trovato applicazione fino al 31 dicembre 2024, data oltre la quale è entrata in vigore la nuova normativa introdotta con la legge di Bilancio 2025.

Decorrenza e regime transitorio: le tre casistiche operative

Con l’introduzione del nuovo sistema di tassazione dal 1° gennaio 2025, il legislatore ha creato un sistema a tre livelli basato su data di immatricolazione e data di concessione del veicolo.

1. Veicoli concessi prima del 30 giugno 2020.

Per questi veicoli, il regime applicabile è quello originario, risalente a prima della riforma del 2020. Il valore imponibile è determinato applicando una percentuale fissa del 30% sul costo convenzionale ACI per 15.000 km annui. Non si tiene conto né delle emissioni né della tipologia di alimentazione.

2. Veicoli concessi tra il 1° luglio 2020 e il 31 dicembre 2024.

In questa finestra temporale si applica la disciplina basata sulle emissioni di CO₂, come descritto sopra. Questo sistema resterà valido anche oltre il 2025, ma solo per i veicoli che risultano già concessi entro il 31 dicembre 2024. La ratio del legislatore è quella di non intervenire retroattivamente su rapporti già consolidati.

3. Veicoli concessi a partire dal 1° gennaio 2025.

Tutti i veicoli immatricolati e concessi dal 1° gennaio 2025 in poi rientrano nel nuovo regime definito dalla legge n. 207/2024, che prevede percentuali differenziate (50%, 20%, 10%) in base alla tipologia del veicolo (tradizionale, ibrido plug-in, elettrico puro).

Cosa succede se immatricolazione e concessione avvengono in date diverse?

Una delle principali questioni applicative riguarda però i casi in cui il veicolo sia immatricolato entro il 31 dicembre 2024 ma concesso in uso promiscuo al lavoratore solo a partire dal 1° gennaio 2025, fattispecie tutt’altro che rara e che genera incertezza su quale regime applicare per la determinazione del fringe benefit.

Orientamento dell’agenzia delle entrate: risoluzione n. 46/E del 14 agosto 2020

Già in occasione della transizione normativa del 2020, l’agenzia delle entrate aveva chiarito, con la Risoluzione n. 46/E/2020, che il momento rilevante ai fini fiscali è quello della concessione effettiva del veicolo, non quello della sua immatricolazione.

In altre parole, se un veicolo era immatricolato prima della nuova disciplina ma assegnato successivamente, si doveva applicare il regime in vigore alla data di concessione, e non quello anteriore.

Applicazione per il 2025: stesso principio?

Sulla base del principio già espresso nel 2020, è lecito ritenere che anche per la transizione del 2025 il criterio interpretativo resti immutato: la concessione del veicolo è l’evento determinante, e qualora questa avvenga a partire dal 1° gennaio 2025, anche per veicoli immatricolati nel 2024, si dovrà applicare il nuovo regime.

Tuttavia, in assenza di una specifica norma transitoria o di un chiarimento ufficiale da parte dell’Amministrazione finanziaria, non si esclude che si possa adottare, in via prudenziale, una valutazione caso per caso.

Nel dubbio interpretativo, la Fondazione studi dei consulenti del lavoro raccomanda un approccio prudente.

• Applicare il nuovo regime ai veicoli concessi dal 1° gennaio 2025, indipendentemente dalla data di immatricolazione, in coerenza con il principio consolidato dell’agenzia delle entrate.
• Documentare accuratamente le date di stipula dell’accordo di assegnazione e la data di effettiva disponibilità del veicolo al lavoratore.
• Considerare, se necessario, l’applicazione del criterio del valore normale epurato dell’uso professionale, come previsto dalla medesima Risoluzione 46/E/2020 nei casi atipici.

Rimborsi spese e tracciabilità: le novità 2025

Con l’articolo 1, commi da 81 a 83, della legge di Bilancio 2025 il legislatore interviene in modo incisivo anche sulla disciplina fiscale dei rimborsi spese sostenuti dai dipendenti in trasferta, introducendo un principio di tracciabilità obbligatoria dei pagamenti quale condizione necessaria per l’esclusione dal reddito imponibile e per la deducibilità delle spese stesse dal reddito d’impresa.

Le modifiche riguardano principalmente l’art. 51, comma 5 TUIR e l’introduzione del nuovo comma 3-bis all’art. 95 TUIR.

Spese esenti solo se tracciate: nuova formulazione dell’art. 51, comma 5 TUIR

Il primo intervento rilevante è contenuto nella lettera a) del comma 81, che integra l’articolo 51 del TUIR, norma cardine per la determinazione del reddito da lavoro dipendente. Il nuovo periodo aggiunto al comma 5 stabilisce che:

“I rimborsi delle spese per vitto, alloggio, viaggio e trasporto effettuati mediante autoservizi pubblici non di linea, di cui all’articolo 1 della legge 15 gennaio 1992, n. 21, per le trasferte o le missioni […] non concorrono a formare il reddito se i pagamenti delle predette spese sono eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall’articolo 23 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.”

Di conseguenza, dal 2025, non tutte le spese rimborsate saranno automaticamente escluse dal reddito imponibile del dipendente: condizione imprescindibile per l’esenzione è che il pagamento originario sia avvenuto con strumenti tracciabili.

Tipologie di spese interessate dalla tracciabilità

Le spese soggette a tale disciplina, se sostenute durante missioni o trasferte lavorative, sono:

• spese di vitto (pasti in ristoranti, mense o analoghi);
• spese di alloggio (pernottamenti in alberghi o strutture ricettive);
• spese di trasporto (mezzi pubblici e servizi di trasporto non di linea, es. taxi, NCC).

Il pagamento in contanti, anche se accompagnato da ricevuta o scontrino, non consente più l’esclusione automatica dal reddito da lavoro dipendente, con conseguente assoggettamento a contributi previdenziali e tassazione IRPEF.

Deducibilità dei rimborsi per le imprese: il nuovo comma 3-bis dell’art. 95 TUIR

Parallelamente, il legislatore è intervenuto anche sul versante della deducibilità delle spese per il datore di lavoro. La lettera c) del comma 81 ha infatti inserito nell’articolo 95 del TUIR il nuovo comma 3-bis, secondo cui:

“Le spese di vitto e alloggio e quelle per viaggio e trasporto mediante autoservizi pubblici non di linea […] nonché i rimborsi analitici relativi alle medesime spese, sostenute per le trasferte dei dipendenti ovvero corrisposti a lavoratori autonomi, sono deducibili […] se i pagamenti sono eseguiti con versamento bancario o postale ovvero mediante altri sistemi di pagamento previsti dall’articolo 23 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.”

Dunque, la deducibilità delle spese per il datore di lavoro è subordinata alla tracciabilità del pagamento originario effettuato dal lavoratore.

Se il dipendente effettua il pagamento in contanti, il rimborso, oltre a costituire reddito imponibile per, non può essere dedotto dal reddito d’impresa.

Estensione ai redditi da lavoro autonomo: incertezza normativa

Un aspetto che merita particolare attenzione riguarda l’applicabilità di tale disciplina anche ai rimborsi spese erogati a lavoratori autonomi; sebbene il comma 3-bis menzioni infatti espressamente anche i professionisti, la norma sembra entrare in potenziale conflitto con quanto previsto dall’art. 54-septies del TUIR che, in tema di deducibilità dei costi per i lavoratori autonomi, richiama unicamente il comma 3 dell’art. 95, senza fare menzione del nuovo comma 3-bis.

Questo ha generato dubbi interpretativi sulla reale estensione del principio di tracciabilità anche ai rimborsi analitici riconosciuti ai professionisti.

In mancanza di chiarimenti ufficiali, la Fondazione suggerisce di applicare comunque la tracciabilità anche in ambito professionale, onde evitare contestazioni future da parte dell’amministrazione finanziaria.

Effetti sull’indennità forfettaria di trasferta: cosa cambia e cosa non cambia

Un tema strettamente connesso riguarda l’interazione tra le nuove regole sulla tracciabilità e il trattamento fiscale dell’indennità forfettaria di trasferta, prevista dal medesimo art. 51, comma 5 del TUIR. In base al regime vigente, infatti, l’indennità forfettaria non concorre a formare reddito da lavoro dipendente entro un limite massimo giornaliero di € 46,48 per trasferte sul territorio nazionale e di € 77,47 per missioni all’estero.

Tali importi sono soggetti a riduzione in presenza di rimborsi documentati delle spese sostenute dal dipendente.

• Se viene rimborsato solo il vitto o solo l’alloggio, l’indennità forfettaria è ridotta di 1/3.
• Se vengono rimborsati sia il vitto che l’alloggio, la riduzione è di 2/3;
• Se le spese sono rimborsate in forma analitica, l’intera indennità è completamente assoggettata a tassazione.

La novella introdotta dalla legge n. 207/2024, sebbene incida sull’imponibilità dei rimborsi spese e sulla deducibilità per l’impresa, non modifica però il meccanismo di esenzione dell’indennità forfettaria di trasferta.

In altre parole, ai fini dell’abbattimento della soglia di esenzione, la modalità di pagamento (tracciata o meno) non rileva, in quanto il criterio resta ancorato alla tipologia e documentazione del rimborso indipendentemente dalla tracciabilità dello stesso.

Rimborsi spese e indennità di trasferta, in breve
 

Tipologia	Condizione	Effetto fiscale per il lavoratore	Deducibilità per il datore di lavoro	Note operative
Rimborso spese vitto/alloggio/trasporto	Pagamento effettuato con mezzi tracciabili	Esente da IRPEF e contributi	Deducibile ai fini IRES e IRAP	Devono essere usati strumenti previsti dall’art. 23 del D.lgs. 241/1997
Rimborso spese vitto/alloggio/trasporto	Pagamento effettuato in contanti o non tracciabile	Imponibile (reddito da lavoro dipendente)	Indeducibile	Non è rispettata la nuova condizione di tracciabilità introdotta dal 2025
Indennità forfettaria di trasferta	Senza altri rimborsi	Esente fino a € 46,48 (Italia) / € 77,47 (estero)	N/A	Regime invariato
Indennità + rimborso vitto	Rimborso documentato, modalità di pagamento irrilevante	Esente fino a 2/3 dell'importo massimo	N/A	La tracciabilità non impatta sulla soglia di esenzione
Indennità + rimborso vitto e alloggio	Entrambi i rimborsi documentati, pagamento anche non tracciato	Esente fino a 1/3 dell’importo massimo	N/A	Meccanismo di abbattimento previsto dall’art. 51, comma 5 TUIR
Rimborso a lavoratori autonomi	Pagamento non tracciabile	Imponibile (percepito come compenso)	Dubbia deducibilità ai sensi dell’art. 95, c. 3-bis	In attesa di chiarimenti: applicazione prudenziale del principio di tracciabilità