Società in perdita sistemica. Chiarimenti su acconti e nuove cause di disapplicazione automatica

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Con due documenti – un provvedimento ed una circolare dell'11 giugno 2012 – l'Agenzia delle entrate spazia sulla disciplina delle società non operative. Col primo enuncia nuove cause di disapplicazione automatica: la presenza di una causa, anche in uno dei 3 periodi di imposta da osservare, libera dal dover presentare istanza di interpello. Con la circolare, si illustrano alcuni aspetti operativi per l'inoltro dell'interpello disapplicativo.

 

L’articolo 30 della legge n. 724 del 1994 contiene la particolare disciplina dedicata alle società non operative o “di comodo”, caratterizzate dal fatto che la loro creazione risponde ad una logica impositiva elusiva.

A seguito del comma 36-decies dell’articolo 2, D.L. n. 138/2011, convertito in L. n. 148/2011, è stata introdotta una seconda tipologia di società non operativa; in sostanza a fianco delle classiche “società non operative” – identificate nelle società che non superano il test di operatività ex comma 1, art. 30 citato – si aggiungono le “società in perdita sistemica”.

Si definisce

società in perdita sistemica quella che si trova in perdita per tre periodi d’imposta consecutivi ovvero che dichiari, nell’arco del triennio, per due periodi d’imposta una perdita e per uno (indifferentemente) un reddito inferiore al minimo presunto.

A queste, a decorrere dal successivo quarto periodo di imposta, si applica la disciplina delle società di comodo.

PROVVEDIMENTO 11 GIUGNO 2012

Il documento individua cause oggettive in presenza delle quali è possibile disapplicare le disposizioni sulle società in perdita sistemica, senza ricorrere all'istanza di interpello ai sensi dell'articolo 37-bis, comma 8, D.P.R. n. 600/1973.

La disapplicazione opera a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 16.9.2011 (data di entrata in vigore della legge n. 148/2011).

Più precisamente, viene meno l'applicazione della disciplina sulle società in perdita sistemica, se in almeno uno dei 3 periodi di imposta di riferimento indicati, si versa in una delle seguenti situazioni:

ü  società in stato di liquidazione che con impegno assunto in dichiarazione dei redditi richiedono la cancellazione dal registro delle imprese a norma degli articoli 2312 e 2495 del codice civile entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi successiva;

ü  società assoggettate ad una delle procedure indicate nell’articolo 101, comma 5, del Tuir ovvero ad una procedura di liquidazione giudiziaria;

ü  società sottoposte a sequestro penale o a confisca nelle fattispecie di cui al decreto legislativo 6 settembre 2011, n. 159 o in altre fattispecie analoghe in cui il Tribunale in sede civile abbia disposto la nomina di un amministratore giudiziario;

ü  società che detengono partecipazioni, iscritte esclusivamente tra le immobilizzazioni finanziarie, il cui valore economico è prevalentemente riconducibile a: 1) società considerate non in perdita sistematica; 2) società escluse dall’applicazione della disciplina di comodo anche in conseguenza di accoglimento dell’istanza di disapplicazione della disciplina delle società in perdita sistematica; 3) società collegate residenti all’estero cui si applica il regime dell’articolo 168 del TUIR;

ü  società che hanno ottenuto l’accoglimento dell’istanza di disapplicazione della disciplina sulle società in perdita sistematica in relazione ad un precedente periodo di imposta sulla base di circostanze oggettive puntualmente indicate nell’istanza, che non hanno subito modificazioni nei periodi di imposta successivi;

ü  società che conseguono un margine operativo lordo positivo (ossia differenza tra il valore ed i costi della produzione di cui alla lettere A) e B) dell’articolo 2425 del codice civile);

ü  società per le quali risulta positiva la somma algebrica della perdita fiscale di periodo e degli importi che non concorrono a formare il reddito imponibile per effetto di proventi esenti, esclusi o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta o ad imposta sostitutiva, ovvero di disposizioni agevolative;

ü  società che risultano congrue e coerenti ai fini degli studi di settore;

ü  società che si trovano nel primo periodo d’imposta;

ü  società per le quali gli adempimenti e i versamenti tributari sono stati sospesi o differiti da disposizioni normative adottate in conseguenza della dichiarazione dello stato di emergenza a causa di un evento calamitoso;

ü  società che esercitano esclusivamente attività agricola e rispettano le condizioni previste dall’articolo 2 del decreto legislativo 29 marzo 2004, n. 99 (società agricole).

CIRCOLARE 23/E – CHIARIMENTI

Il D.L. n. 138/2011 ha precisato che la disciplina delle società in perdita sistemica risente anche delle disposizioni dell'articolo 30, L. n. 724/1994, per quanto riguarda le cause di esclusione (previste per la società di comodo). Pertanto, ipotizzando un'impresa in perdita nel triennio 2009-2011, si deve verificare se sussistono cause di esclusione, che assolvono dall'applicare la disciplina delle non operative; le cause di esclusione hanno effetto per il periodo di imposta di applicazione della non operatività (anno 2012). [Si noti che, essendo il 2012 ancora in corso, alcune cause potrebbero non esser del tutto evidenti e certe.]

Il documento agenziale specifica che, a fronte dell’identità delle cause di esclusione previste per la disciplina delle perdite sistemiche e per quella sulle società non operative, al ricorrere di una di queste cause, nessuna delle due discipline trova applicazione.

Per quanto riguarda le cause di disapplicazione automatica, se l'arco di riferimento è il 2011-2013, qualunque causa esistente determina automaticamente la non operatività per il successivo quarto periodo (2014).

L'inclusione, nell'elenco delle cause di disapplicazione, delle società che si trovano nel primo periodo d’imposta, comporta che, ad esempio, se il 2011 è da considerare primo anno d'imposta, si è fuori dalla non operatività fino al 2015.

Altro chiarimento riguarda gli acconti.

La norma ha stabilito che, in merito alla determinazione degli acconti dovuti per il periodo di prima applicazione, va assunta come imposta del periodo precedente quella che si sarebbe determinata applicando le disposizioni del D.L. n. 138/2011, che prevede la maggiorazione Ires (38%).

La circolare chiarisce che, se è presente una causa di esclusione nell'anno di prima applicazione (per ipotesi, 2011), si è sollevati dal ricalcolare gli importi. Questi soggetti, quindi, determinano l'acconto 2012 sulla base del metodo ordinario.

CAUSE DI DISAPPPLICAZIONE

Si è detto che la presenza di una situazione che determina la disapplicazione della disciplina sulle perdite sistemiche rileva con riferimento ad un solo periodo d'imposta, dando luogo ad una interruzione del periodo di osservazione.

Ecco un esempio:

Periodo di osservazione: 2010 -2011- 2012 Periodo di applicazione: 2013	Presenza di causa di disapplicazione automatica nel 2010 → inapplicabilità della disciplina per il 2013.
Il nuovo periodo di osservazione decorre dal 2011 e comprende 2011-2013 e il periodo d'imposta di applicazione sarà il 2014.

E' significativa la sussistenza di una delle cause di disapplicazione automatica nel triennio rilevante per l'anno di prima applicazione della disciplina sulle perdite sistemiche, ai fini del calcolo degli acconti dovuti per il periodo d'imposta di prima applicazione.

Acconto calcolato in base agli ordinari criteri →

Acconto dovuto nel 2012 (primo periodo di imposta di applicazione della disciplina in questione) Periodo di osservazione: 2008-2009-2010 (relativo al precedente periodo d'imposta 2011) Presenza di una causa di disapplicazione nel triennio di osservazione oppure Acconto dovuto nel 2012 (primo periodo di imposta di applicazione della disciplina in questione) Periodo di osservazione: 2009-2010-2011 (relativo allo stesso periodo 2012) Presenza di una causa di disapplicazione nel triennio di osservazione

INTERPELLO DISAPPLICATIVO

Effettuata la verifica sulle cause di esclusione e di disapplicazione automatica, e rilevato che non risultano applicabili, le società in perdita sistemica possono sfuggire al regime più sfavorevole presentando apposito interpello disapplicativo, ai sensi dell'art. 37-bis, comma 8, D.P.R. n. 600/1973.

ATTENZIONE: Nell’interpello è fondamentale, pena l'inammissibilità, oltre che indicare dettagliatamente le situazioni oggettive che giustificano la disapplicazione della normativa in questione, specificare il periodo d’imposta per il quale si chiede la disapplicazione nonché gli anni di riferimento a cui le situazioni si applicano.

Secondo la circolare, altra causa di inammissibilità dell'interpello è rappresentata dalla presentazione di un'unica istanza quando esistono situazione oggettive riferite sia alla disciplina sulle società in perdita sistemica che a quella sulle non operative.

Quindi, in tale ipotesi vanno inoltrate autonome e separate istanze anziché una cumulativa.

Ciò con validità dalle istanze da presentare dopo l'11 giugno 2012, data di emanazione della circolare n. 23/E.

Si ricorda che gli Uffici competenti produrranno il provvedimento (di accoglimento o di rigetto) dell'interpello entro il termine di 90 giorni dalla data di presentazione dell’istanza di disapplicazione, corredata di tutti gli elementi necessari.

Con riferimento agli acconti relativi al periodo di prima applicazione della disciplina in esame, le Entrate illustrano, con alcuni esempi, le situazioni che si possono verificare.

Ricevimento, entro il termine di pagamento del primo acconto del periodo di prima applicazione della disciplina in esame (ad esempio, per il 2012), di risposta “nel merito” negativa all’istanza di disapplicazione ↓ è necessario versare l'acconto ed il successivo prendendo, quale imposta del periodo precedente (il 2011), quella che si sarebbe determinata applicando a quest’ultimo periodo le disposizioni sulle società in perdita sistematica, ossia con la maggiorazione

 

Ricevimento, dopo la scadenza del pagamento del primo acconto, di risposta “nel merito” negativa ↓ è necessario ricalcolare gli acconti dovuti sulla base delle le disposizioni sulle società in perdita sistematica, ossia con la maggiorazione; con il secondo acconto, si deve versare l’eventuale differenza non pagata con il primo acconto, con la maggiorazione degli interessi nella misura del 4 per cento annuo, prevista per i pagamenti rateali, ma senza l’applicazione della sanzione.

 

Ricevimento, entro il pagamento del primo acconto, di risposta positiva all’istanza di disapplicazione ↓ si procede alla determinazione e al versamento dell'acconto secondo le ordinarie norme, senza maggiorazione

 

Ricevimento, dopo il versamento del primo acconto, di risposta positiva ↓ è necessario, in sede di versamento del secondo acconto, scomputare l'importo pagato in eccedenza sul primo.

Da ultimo, occorre valutare con attenzione il momento in cui presentare l'interpello in discorso.

Un suo inoltro effettuato oltre il termine utile per avere la risposta prima della scadenza della seconda rata, ossia oltre il 90° giorno della scadenza del versamento della seconda rata di acconto, comporta che il contribuente è tenuto ad effettuare la liquidazione dell’acconto secondo i metodi previsti (compreso il c.d. metodo previsionale).

Inoltre, eventuali inesattezze sull'importo dell'acconto producono la totale applicazione delle relative sanzioni.