Violazioni tributarie. Applicabilità delle sanzioni ai professionisti/consulenti

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La questione relativa al concorso dei professionisti/consulenti nelle violazioni dei contribuenti sembrava essere stata risolta più di otto anni fa con l’abrogazione del concetto della personalità delle sanzioni. A distanza di tempo, invece, riemerge il problema della corretta imputazione della responsabilità e, di conseguenza, delle sanzioni, nel caso di violazioni tributarie commesse dagli assistiti se dotati di personalità giuridica.

Ad alimentare il discorso anche le recenti pronunce della Corte di Cassazione, come si legge nell’ordinanza n. 3651/2011, con cui sono state comminate sanzioni fiscali all'azienda che presenta una contabilità irregolare anche se tali scritture sono state tenute dal commercialista. Per la Suprema Corte, la violazione di un’obbligazione di carattere pubblico/sanzionatorio farà capo all’ente ed al suo legale rappresentante, corresponsabilmente con il professionista (il consulente potrebbe essere concorrente nell’illecito). La Corte legittima, inoltre, l’accertamento induttivo anche per le aziende che hanno un controllo sui flussi finanziari (da parte di Consob o Banca d’Italia), dal momento che la vigilanza di appositi organi non implica che non possano sfuggire alla stessa.

Per comprendere la portata della pronuncia occorre osservare che le norme su cui la Corte si è trovata a giudicare sono da considerarsi precedenti alle novità entrate in vigore il 2 ottobre 2003, mentre la questione si riaccende nel caso in cui la stessa Corte venga chiamata a pronunciarsi su delle contestazioni dei nostri giorni, che comporterebbero il pagamento di sanzioni dal 100 al 200% dell’importo della violazione contestata.

Si ricorda, a tal proposito, che prima del 2003 a regolare la materia era l’articolo 9 del Dlgs 472/1997, che prevedeva il principio secondo cui la sanzione è riferibile alla persona fisica che ha commesso o concorso a commettere le violazioni tributarie. Il professionista, dunque, risultava coinvolto nel momento in cui la sua condotta aveva contribuito direttamente alla realizzazione del comportamento illecito. In nessun modo, però, il dolo o la colpa del professionista potevano essere desunti.

Nel 2003, con il Decreto legge n. 269 la materia viene rivoluzionata con l’introduzione del principio di cui all’articolo 7, secondo cui: “le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica”.

Il nuovo assunto è stato oggetto di varie interpretazioni da parte sia della dottrina prevalente e dell’Avvocatura di Stato sia dell’Amministrazione finanziaria. La dottrina ha finora escluso l’ipotesi di un concorso di persone nelle violazioni tributarie in caso di persone giuridiche. L’Avvocatura dello Stato, pur non mettendo in discussione il principio di personalità per le persone giuridiche, ha ritenuto che occorre tener conto del dolo e della colpa grave della persona fisica che concorre eventualmente alla violazione insieme alla società. Per ultimo, l’Amministrazione finanziaria (circolare n. 28/E/2004) ha previsto, con specifico riferimento alle violazioni commesse nell’esercizio dell’attività di consulenza, che il professionista nella sua qualità di consulente, può essere ritenuto responsabile in concorso delle violazioni tributarie commesse dalla società stessa.

Tuttavia, proprio la possibilità di imputare al professionista consulente la colpa in presenza di violazioni commesse da una persona giuridica sembrerebbe portare ad un paradosso. Infatti, nel caso di violazione commessa da una persona giuridica, il dipendente della società non sarebbe chiamato a rispondere delle sanzioni nonostante il rapporto di dipendenza esistente, mentre lo sarebbe il consulente anche se non è dipendente.

A livello penale, il concorso del professionista nelle violazioni del contribuente viene regolato dall’articolo 110 del codice penale, che sancisce che “quando due persone concorrono al medesimo reato, ciascuna di esse soggiace alla pena per questo stabilita”. Al verificarsi dunque delle condizioni richieste può essere considerato responsabile anche il consulente.