Primo anno di applicazione degli Isa. I chiarimenti del fisco

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Da quest’anno gli Isa (Indici sintetici di affidabilità fiscale) sostituiscono integralmente gli studi di settore e i parametri, cosi come previsto dall’articolo 9-bis del D.L. n. 50 del 24 aprile 2017, convertito, con modificazioni, dalla Legge n. 96 del 21 giugno 2017.

L’introduzione degli Isa intende favorire l’assolvimento degli obblighi tributari ed incentivare l’emersione spontanea di basi imponibili.

Il nuovo meccanismo rappresenta una ulteriore spinta verso azioni di collaborazione fra contribuenti e Amministrazione finanziaria, finalizzate ad aumentare il livello di adempimento spontaneo, utilizzando anche forme di assistenza sempre più efficaci.

Gli Isa esprimono una misura di sintesi sul grado di affidabilità dei comportamento fiscale del contribuente mediante una metodologia statistico-economica, alimentata da un sistema di indicatori elementari basato su dati e informazioni relativi a più periodi d’imposta. Tale metodologia permette di realizzare una valutazione “graduata” relativamente ai comportamenti gestionali e contabili.

Il riscontro della correttezza dei comportamenti fiscali consentirà di individuare i contribuenti che, risultando maggiormente “affidabili”, avranno accesso a significativi benefici premiali.

Dopo una entrata in vigore con non poche problematiche, l’Agenzia delle Entrate ha pubblicato in piena estate (il 2 agosto) una corposa circolare sulle regole relative al primo anno di applicazione (2018).

Sono state affrontate le diverse questioni operative previste dai decreti istitutivi e le modalità di funzionamento del software applicativo. Il documento di prassi fa anche il punto sulle cause di esclusione dall’applicazione degli indici sintetici, e risponde ad alcuni quesiti tra cui quelli in merito all’esonero dall’apposizione del visto di conformità riconosciuto ai contribuenti più affidabili.

 

Il sistema Isa

Con i nuovi Isa, il Fisco valuta l'affidabilità fiscale del contribuente attribuendo un voto da 1 a 10 (con livello di affidabilità minima superiore a sei).

A seguito di una valutazione del comportamento fiscale “bassa”, il contribuente, può migliorare il proprio punteggio correggendo eventuali errori commessi in fase di compilazione del modello Isa, che possono avere condizionato negativamente uno o più indicatori, oppure può indicare in dichiarazione ulteriori componenti positivi che non risultano dalle scritture contabili, ma che sono rilevanti ai fini delle imposte sui redditi, dell'Irap e dell'Iva.

Resta fermo che il contribuente non è obbligato ad eseguire alcun adeguamento. Per di più, per l'Isa, il contribuente può aumentare i ricavi o compensi, stabilendo a quale livello adeguarsi, senza avere l'obbligo di raggiungere il punteggio più alto.

La valutazione di opportunità per una scelta o per un’altra, va fatta caso per caso, in particolare nelle situazioni in cui il contribuente ha commesso “qualcosa da farsi perdonare”.

Nei casi in cui il contribuente ritiene di non doversi adeguare, perché non ha evaso nulla, lo stesso potrà farlo presente, indicando i motivi del mancato adeguamento nelle note del modello Isa.

 

Finalità degli Isa

Il nuovo strumento di promozione della compliance era stato introdotto in fase di conversione del D.L. n. 193 del 22 ottobre 2016, con l’approvazione dell’articolo 7-bis, che aveva contestualmente previsto che a decorrere dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2017:

• sarebbero stati individuati indici sintetici di affidabilità fiscale cui collegare determinati effetti premiali;
• avrebbero cessato di avere effetto, al fine dell’accertamento dei tributi, le disposizioni relative agli studi di settore e ai parametri.

 

L’articolo 9-bis del D.L. n. 50/2017 prevede il superamento di tale norma, disponendone l’abrogazione e, al contempo, definisce puntualmente la disciplina di elaborazione, approvazione ed applicazione dei nuovi Isa.

 

Elementi distintivi

La norma che istituisce gli Isa definisce gli elementi fondamentali che li caratterizzano. Si arriva a valutare il “comportamento” fiscale attraverso:

• la valutazione della “storia” del contribuente. Gli Isa sono elaborati con una metodologia basata su analisi di dati e informazioni relativi a più periodi d’imposta;
• l’analisi complessiva. Gli Isa rappresentano la sintesi di indicatori elementari tesi a valutare l’attendibilità dei comportamenti riguardanti la gestione aziendale o professionale e le pratiche contabili, anche con riferimento a diverse basi imponibili.

Inoltre, rispetto ad altri strumenti di ricostruzione presuntiva dei ricavi e dei compensi utilizzati in passato, gli indicatori dovrebbero fornire un giudizio più coerente con la complessità della “vita fiscale” dei contribuenti, individuando, su una scala di valori, la relativa affidabilità fiscale.

 

Il nuovo sistema Isa tiene conto di una serie di indicatori sostanzialmente riconducibili a due gruppi:

• indicatori elementari di affidabilità e indicatori elementari di anomalia.

 

I primi sono riferiti:

• alle stime dei ricavi/compensi, del valore aggiunto per addetto e del reddito per addetto;
• all’attendibilità di rapporti che esprimono aspetti della gestione tipica dell’attività (Indicatore di Durata e Decumulo delle scorte).

 

I secondi sono riferiti a:

• disallineamenti tra dati e informazioni presenti nei modelli di dichiarazione, ovvero che emergono dal confronto con banche dati esterne;
• situazioni di non normalità/non coerenza del profilo contabile e gestionale che evidenziano condizioni atipiche rispetto al settore e al modello organizzativo cui sono riferite.

 

NB! - La media del valore attribuito ai singoli indicatori elementari esprime, su una scala da 1 a 10, il punteggio dell’indice sintetico e rappresenta il posizionamento del contribuente rispetto a tali indicatori. Più alto sarà il valore dell’indice, più alta sarà l’affidabilità fiscale attribuita al soggetto.

 

Acquisizione puntuale e “massiva” dei dati

Il comma 3 dell’articolo 9-bis individua le informazioni in base alle quali gli indici sintetici di affidabilità devono essere progettati, realizzati, costruiti e applicati.

Con riferimento alla fase di applicazione, le informazioni necessarie per il calcolo degli Isa, sono i dati dichiarati dal contribuente e i dati forniti dall’Agenzia.

 

In relazione ai dati forniti dalle Entrate, la circolare illustra le modalità di acquisizione, ovvero:

• in modo “puntuale” per un singolo contribuente attraverso la consultazione del “Cassetto fiscale”;
• “massivamente” per più contribuenti con modalità diverse per intermediari delegati alla consultazione del cassetto fiscale del contribuente e intermediari non provvisti di delega alla consultazione del cassetto fiscale del contribuente.

 

Gli esclusi dall’obbligo

Il comma 6 dell’articolo 9-bis individua le fattispecie in presenza delle quali non si applicano gli Isa; inoltre sono previsti ulteriori casi di esclusione che possono essere deliberati con decreti ministeriali.

 

Gli Isa non si applicano nei confronti:

• dei contribuenti che hanno iniziato o cessato l’attività ovvero non si trovano in condizioni di normale svolgimento della stessa;
• dei contribuenti che dichiarano ricavi di cui all’articolo 85, comma 1, esclusi quelli di cui alle lettere c), d) ed e), o compensi di cui all’articolo 54, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con D.P.R. n. 917 del 22 dicembre 1986, di ammontare superiore al limite stabilito dal decreto di approvazione o revisione dei relativi Isa.

I decreti ministeriali di approvazione degli Isa, hanno introdotto, tenuto conto di quanto disposto dal comma 7 dell’articolo 9-bis, ulteriori cause di esclusione.

In particolare, è stato previsto che i 175 Isa approvati non si applichino nei confronti:

• dei contribuenti che hanno dichiarato compensi di cui all’articolo 54, comma 1, ovvero ricavi di cui all’articolo 85, comma 1, esclusi quelli di cui alle lettere c), d) ed e) del TUIR, di ammontare superiore a euro 5.164.5699;
• dei contribuenti che si avvalgono del regime forfetario agevolato, ovvero del regime fiscale di vantaggio per l’imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità di cui all’articolo 27, commi 1 e 2, del decreto-legge 6 luglio 2011, n. 98, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 luglio 2011, n. 111 e che determinano il reddito con altre tipologie di criteri forfetari;
• dei contribuenti che esercitano due o più attività di impresa, non rientranti nel medesimo indice sintetico di affidabilità fiscale, qualora l’importo dei ricavi dichiarati relativi alle attività non rientranti tra quelle prese in considerazione dall’indice sintetico di affidabilità fiscale relativo all’attività prevalente superi il 30 per cento dell'ammontare totale dei ricavi dichiarati;
• delle società cooperative, società consortili e consorzi che operano esclusivamente a favore delle imprese socie o associate e delle società cooperative costituite da utenti non imprenditori che operano esclusivamente a favore degli utenti stessi;
• dei soggetti che esercitano, in ogni forma di società cooperativa, le attività di “Trasporto con taxi” – codice attività 49.32.10 o di “Trasporto mediante noleggio di autovetture da rimessa con conducente” – codice attività 49.32.20, di cui all’ISA AG72U;
• delle corporazioni dei piloti di porto esercenti le attività di cui all’ISA AG77U.

 

Riguardo alle esclusioni, in base alla normativa specifica sul “Terzo Settore”, è prevista espressamente l’esclusione dall’applicazione degli Isa per:

• enti del Terzo settore non commerciali che optano per la determinazione forfetaria del reddito di impresa;
• organizzazioni di volontariato e delle associazioni di promozione sociale che applicano il regime forfetario;
• imprese sociali.

 

I premi per i contribuenti più affidabili e come migliorare il proprio giudizio di affidabilità

L’Agenzia delle Entrate ricorda che l’articolo 9-bis, al comma 9, prevede la possibilità, per i contribuenti interessati, di indicare nelle dichiarazioni fiscali ulteriori componenti positivi, che non risultano dalle scritture contabili, per migliorare il proprio profilo di affidabilità.

La dichiarazione di tali ulteriori “voci”, rilevanti per la determinazione della base imponibile ai fini delle imposte sui redditi, del Irap e, in termini di maggior volume di affari, dell’Iva, ha effetti diretti per l’accesso alla premialità.

 

NB! – Si fa presente che il codice tributo da indicare nel modello F24, per effettuare il versamento integrativo dell’Iva, derivante dall’adeguamento del volume d’affari a seguito dell’applicazione degli Isa, è lo stesso (6494) utilizzato negli anni precedenti per gli studi di settore.

 

La possibilità di migliorare il proprio profilo di affidabilità, indicando ulteriori componenti positivi, appare particolarmente interessante per i contribuenti che intendono fruire degli effetti premiali correlabili ai diversi livelli di affidabilità fiscale, individuati ai commi da 11 a 13, conseguenti all’applicazione degli Isa.

 

Le premialità riguardano:

• l’esonero dall’apposizione del visto di conformità per la compensazione di crediti per un importo non superiore a 50mila euro annui relativamente all’imposta sul valore aggiunto, e per un importo non superiore a 20mila euro annui in relazione alle imposte dirette e all’Irap;
• l’esonero dal visto di conformità, ovvero dalla prestazione della garanzia per i rimborsi dell’imposta sul valore aggiunto per un importo non superiore a 50mila euro annui;
• l’esclusione dell’applicazione della disciplina delle società non operative, anche ai fini di quanto previsto al secondo periodo del comma 36-decies, dell’articolo 2, del D.L. n. 138/2011;
• l’esclusione degli accertamenti basati sulle presunzioni semplici;
• l’anticipazione di almeno un anno, con graduazione in funzione del livello di affidabilità, dei termini di decadenza per l’attività di accertamento;
• l’esclusione della determinazione sintetica del reddito complessivo, a condizione che il reddito complessivo accertabile non ecceda di due terzi quello dichiarato.

 

Con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate del 10 maggio 2019, sulla base di quanto previsto dal comma 14 del D.L. n. 50/2017, sono stati individuati i livelli di affidabilità fiscale, anche con riferimento alle annualità pregresse, ai quali è collegata la graduazione dei benefici premiali, nonché i livelli minimi di affidabilità fiscale di cui l’Agenzia tiene conto per definire le specifiche strategie di controllo basate su analisi del rischio di evasione fiscale (Isa minore o uguale a 6).

 

Il software applicativo “Il tuo ISA 2019”

Nella circolare del 2 agosto viene precisato che il calcolo del punteggio del singolo indice sintetico di affidabilità fiscale, viene effettuato tramite il software “Il tuo ISA 2019”, sulla base dei dati dichiarati dal contribuente relativi al periodo d’imposta 2018 e dei dati pre-calcolati, forniti dall’Agenzia delle Entrate.

L’applicativo consente sia di modificare i dati per disattivare eventuali criticità evidenziate dagli indicatori elementari di anomalia, sia di dichiarare ulteriori componenti positivi per migliorare il punteggio degli indicatori elementari che concorrono al calcolo dell’Isa.

Con riferimento alla modificabilità dei dati, in presenza di anomalie riscontrate nell’applicazione degli indicatori elementari che utilizzano i dati importati, il contribuente, dopo aver effettuato la verifica di tali dati, può modificarli e calcolare così il proprio Isa.

Se non vengono modificate le informazioni fornite dall’Agenzia, la circolare precisa che l’esito dell’applicazione dello stesso, sarà non soggetto a contestazioni da parte dell’Amministrazione per quanto attiene ai valori delle variabili pre-calcolate e non modificate.

Tale chiarimento interviene su un aspetto dell’applicazione degli Isa molto delicato, che rappresenta uno degli elementi di maggior innovazione rispetto ai precedenti studi di settore.

L’applicazione degli Isa è, infatti, subordinata all’acquisizione degli ulteriori dati forniti dall’Agenzia delle Entrate che riguardano le dichiarazioni del contribuente afferenti le annualità precedenti (fino a otto anni).

 

Al riguardo, l’Agenzia ha ritenuto che il contribuente non debba procedere al controllo della correttezza dei dati da lei stessa forniti.

Viceversa, sulla base di quanto si evince dalla circolare, l’Agenzia potrà eventualmente verificare la correttezza dei dati su cui il contribuente sia intervenuto per modificarne il valore ai fini dell’applicazione degli Isa.

 

Se si dichiarano ulteriori componenti positivi

L’Agenzia delle Entrate illustra, inoltre, il procedimento da seguire nel caso in cui il contribuente voglia dichiarare ulteriori componenti positivi, per migliorare il proprio profilo di affidabilità. Quando il punteggio dell’Isa calcolato, risulta inferiore a 10, l’applicativo visualizza, con riferimento a ciascun indicatore elementare, l’importo degli ulteriori componenti positivi necessari per ottenere il punteggio massimo.

Tale importo corrisponde al maggiore di quelli proposti dal software per massimizzare il punteggio dei singoli indicatori elementari.

Il contribuente ha la possibilità di inserire nel quadro contabile, in corrispondenza di “ulteriori componenti positivi per migliorare il profilo di affidabilità”, l’importo richiesto per raggiungere il punteggio massimo dell’Isa o, in alternativa, un importo inferiore.

In base alla “cifra” inserita, il software effettua il ricalcolo degli indicatori elementari e dell’indice sintetico.

 

Premialità: esonero del visto

Tra i principali chiarimenti che sono emersi dalla circolare n. 17 del 2 agosto 2019, spicca il tema dei benefici fiscali previsti al comma 11 del citato articolo 9-bis. Un particolare riferimento viene rivolto all’esonero dell’apposizione del visto di conformità per la compensazione di crediti. Risulta interessante il chiarimento fornito in relazione ai crediti ai quali si applica l’esonero nel caso di soggetti con periodo d’imposta diverso dall’anno solare.

L’Agenzia specifica che ai fini delle imposte dirette e dell’Irap, nell’ipotesi di un periodo d’imposta che (ad esempio) inizia il 1° dicembre 2018 e termina il 30 novembre 2019, il contribuente potrà utilizzare in compensazione il credito maturato per il 2018 con i benefici previsti dal comma 11, lettera a), già al momento del versamento delle imposte afferenti le medesime categorie impositive (entro i sei mesi successivi alla chiusura del periodo d’imposta ovvero entro il 31 maggio 2020), in quanto attraverso l’applicazione degli Isa (utilizzando il software messo a disposizione da parte dell’Agenzia), egli sarà in grado di valutare il possesso dei requisiti per poter beneficiare dell’esonero dall’apposizione del visto di conformità sulla dichiarazione dei redditi da presentare ad agosto 2020.

Ai fini Iva, il contribuente potrà utilizzare in compensazione, con i benefici previsti dal comma 11, lettera a), sia il credito maturato sulla dichiarazione annuale per l’anno di imposta 2019, che quello relativo all’Iva infrannuale maturato nei primi tre trimestri dell’anno di imposta 2020, poiché alla prima data utile (aprile 2020) egli sarà già in grado di valutare il possesso dei requisiti per poter beneficiare dell’esonero dall’apposizione del visto di conformità, dal momento che entro i quattro mesi successivi alla data di chiusura del periodo d’imposta (marzo 2020) il software Isa 2019 è già stato reso disponibile.

E’ stato anche chiarito che ai fini dell’esonero dal visto di conformità previsto per le imposte dirette e l’Irap, non è compresa la compensazione di crediti relativi alle ritenute fiscali operate dal contribuente in qualità di sostituto d’imposta.

Sempre con riferimento al beneficio premiale, in tema di esonero dal visto, viene puntualizzato che il limite pari a 20mila euro per le imposte dirette e l’Irap, contrariamente a quanto accade in ambito Iva, va invece considerato con riferimento a ciascun singolo tributo e non cumulativamente.

 

Esercizio di più attività

In relazione all’applicazione degli Isa, in presenza di situazioni particolari legate all’esercizio di più attività, viene chiarito che, se per una delle due attività non risulta approvato uno specifico indice, il contribuente che consegue, con riferimento ad un periodo di imposta, sia redditi di impresa sia redditi di lavoro autonomo, accede ai benefici purché, in relazione all’attività soggetta ad Isa, emerga un punteggio di affidabilità pari o superiore a 8.

Viceversa, se per una delle due attività, il contribuente dichiara una causa di esclusione dall’applicazione degli Isa, lo stesso non può accedere ai benefici previsti, in quanto non risultano applicati, per entrambe le categorie reddituali, i relativi indici sintetici di affidabilità fiscale.

 

Accertamento induttivo in caso di omessa dichiarazione

Il quadro sanzionatorio degli Isa prevede, in caso di omissione del modello, una sanzione fissa senza applicazione delle maggiorazioni (come previste invece per gli studi di settore), ma con il rischio dell’accertamento induttivo.

Per l’omessa, inesatta o incompleta comunicazione dei dati ai fini della costruzione e dell’applicazione degli Isa, si applica la sanzione amministrativa variabile da un minimo di 200 a un massimo di 2mila euro.

L’Agenzia, prima della contestazione della violazione, dovrà mettere a disposizione del contribuente le informazioni in proprio possesso, invitandolo ad eseguire la comunicazione dei dati o a correggere spontaneamente gli errori commessi.

Come già previsto per gli studi di settore, anche per gli Isa è prevista l’indicazione, nel testo delle comunicazioni di avvenuta presentazione della dichiarazione, di un “invito” al contribuente a trasmettere il modello, qualora in sede di invio telematico, lo stesso non sia stato allegato al modello Redditi in assenza di una valida causa di esclusione.

Con l’inoltro del modello redditi 2019, l’Agenzia segnalerà direttamente nella ricevuta di presentazione la eventuale mancanza del documento, al fine di stimolare una immediata correzione possibile con il ravvedimento.

 

Correttivi Isa di metà agosto

A causa dei ritardi nella diffusione dei software e per una serie di sostanziali problemi applicativi, l’applicazione degli Isa, ha, fin dal primo momento, generato malumori e difficoltà a tutti i professionisti che sono direttamente coinvolti con i nuovi indicatori.

In particolare, i commercialisti hanno a gran voce chiesto ufficialmente che per il 2018 tale strumento sia considerato sperimentale.

Le oggettive difficoltà operative nella applicazione dei nuovi indici, hanno fatto sì che venisse stabilità una proroga al 30 settembre 2019 dei versamenti dei redditi e delle imposte collegate, che erano in scadenza il 30 giugno 2019, proroga che potrebbe risultare insufficiente, in quanto con la pubblicazione nella G.U. del 17 agosto 2019 del decreto MEF del 9 agosto 2019, sono state approvate ulteriori modifiche agli indici sintetici di affidabilità fiscale applicabili per il periodo d'imposta 2018.

Il provvedimento approva le modifiche effettuale al decreto del Ministro dell'Economia e delle Finanze del 27 febbraio 2019, recante le modalità di individuazione ed elaborazione dei dati che l'Agenzia delle Entrate fornisce ai contribuenti per l'applicazione degli Indici sintetici di affidabilità fiscale, per il periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2018, con la sostituzione dell’allegato 10. Di conseguenza, anche il programma informatico, di ausilio all'applicazione degli indici sintetici di affidabilità fiscale, terrà conto delle nuove modifiche.

Le modifiche fanno riferimento alle variabili pre-calcolate che sono contenute nell’allegato al decreto. Le variabili sono fornite per “posizione Isa”, che è definita sulla base dei seguenti elementi identificativi:

• codice fiscale;
• codice ISA;
• tipologia di reddito.

Sulla base dei dati degli studi di settore, dei parametri e degli Isa applicati dal contribuente negli otto periodi di imposta precedenti a quello di applicazione e delle altre fonti informative a disposizione dell’Amministrazione finanziaria vengono elaborate, con riferimento alle attività economiche oggetto dei singoli Isa e alla tipologia di reddito, una o più posizioni Isa, corredate anche con i dati pre-calcolati per singola posizione.

Le modifiche apportate dal decreto, devono essere considerate ai fini del calcolo del nuovi indici, e i contribuenti che hanno già fatto i calcoli, dovranno perciò ripeterli per verificare se tali variazioni hanno inciso sui ricavi o compensi stimati dal nuovo strumento induttivo.

Tale situazione ha ulteriormente “esasperato” i commercialisti, i quali hanno evidenziato oltre all’ennesimo strappo perpetrato ai principi di collaborazione e buona fede che dovrebbero governare i rapporti fra l’Amministrazione finanziaria e i contribuenti, anche la violazione, fra le altre, della disposizione contenute nell’articolo 6, comma 3, della Legge 212 del 2000 (Statuto del Contribuente), ai sensi delle quali non possono essere apportate modifiche ai modelli e ai software dichiarativi senza lasciare ai contribuenti un termine di almeno sessanta giorni rispetto al termine previsto per l’adempimento, che per quanto riguarda il versamento è previsto al 30 settembre prossimo.

 

Quadro Normativo

D.L. n. 50 del 24 aprile 2017 Decreto MEF del 9 agosto 2019 Provvedimento Agenzia delle Entrate del 10 maggio 2019 Provvedimento Agenzia delle Entrate del 4 giugno 2019 Circolare Agenzia delle Entrate n. 17 del 2 agosto 2019