Documenti principali e iter di approvazione del bilancio di esercizio

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L’approvazione del bilancio dell’esercizio prevede uno specifico iter che inizia con la predisposizione del progetto di bilancio e la relazione sulla gestione da parte degli amministratori, i quali, a loro volta, trasmetto i suddetti documenti all’organo di controllo (Collegio sindacale/Revisore) quando presente.

Successivamente, dopo che l’organo di controllo ha redatto la relativa relazione, si dovrà depositare il bilancio presso la sede sociale per farlo visionare ai soci. Il deposito deve avvenire nei 15 giorni precedenti a quello fissato per l’approvazione da parte dei soci, che in sintesi deve intervenire entro:

• 120 giorni dalla chiusura dell’esercizio (entro il 30 aprile 2018);
• 180 giorni in caso di particolari motivazioni (entro il 29 giugno 2018).

In sede di approvazione del bilancio può essere proposta ai soci la destinazione del risultato (utile o perdita) dell’esercizio, ed entro 30 giorni dall’approvazione il documento va depositato, con i relativi documenti allegati ed il verbale di approvazione, presso il Registro delle Imprese. Trovandoci in piena campagna bilanci per il periodo d’imposta 2017 e con l’avvicinarsi del primo appuntamento per l’approvazione, vediamo quali sono gli adempimenti a carico degli amministratori.

 

Il progetto di bilancio

Il progetto di bilancio comprende i documenti fondamentali come lo stato patrimoniale, il conto economico, la nota integrativa e il rendiconto finanziario.

L’articolo 2423 del codice civile stabilisce che gli amministratori devono redigere il progetto di bilancio che dovrà essere sottoposto alla approvazione dei soci ed eventualmente predisporre la relazione sulla gestione (ex art. 2428 c.c.), tale attività è attribuita esclusivamente agli amministratori, e non può essere delegata al comitato esecutivo o ai consiglieri.

Il termine per la redazione del progetto di bilancio e della relazione sulla gestione, varia a seconda della presenza o meno dell’organo di controllo, in quanto in presenza dell’organo di controllo i documenti devono essere trasmessi al Collegio sindacale/revisore prima del deposito presso la sede sociale, se invece non è presente l’organo di controllo, sono depositati direttamente presso la sede della società.

 

La nota integrativa

La nota integrativa è un documento nel quale viene riportato quanto previsto dall’art. 2427, c.c., in particolare permette di migliorare la capacità informativa del Bilancio e, nello specifico, concorre a conseguire l’obiettivo della rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico.

Per le società che redigono il bilancio in forma abbreviata, le informazioni sono individuate dal comma 5 dell’art. 2435-bis, c.c., per le micro-imprese invece vi è l’esonero del documento purché in calce allo Stato patrimoniale siano riportate le informazioni previste dall’art. 2427, comma 1, n. 9 e n. 16 ovvero nello specifico:

• l’importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo Stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate;
• l’importo degli impegni esistenti in materia di trattamento di quiescenza e simili e importo degli impegni assunti nei confronti di imprese controllate, collegate, nonché controllanti e imprese sottoposte al controllo di queste ultime;
• l’ammontare di compensi, anticipazioni, crediti concessi agli amministratori ed ai sindaci, cumulativamente per ciascuna categoria, precisando il tasso d’interesse, le principali condizioni e gli importi eventualmente rimborsati, cancellati o oggetto di rinuncia e ammontare degli impegni assunti per loro conto per effetto di garanzie di qualsiasi tipo prestate, indicando il totale per ciascuna categoria.

 

NB! – La redazione del bilancio abbreviato è una facoltà concessa alle imprese e non un obbligo, pertanto le società pur rientrando nei limiti previsti dall’articolo 2435-bis del codice civile, possono comunque adottare lo schema del bilancio ordinario.

 

Il rendiconto finanziario

Il rendiconto finanziario è un prospetto contabile che presenta le variazioni, positive o negative, delle disponibilità liquide avvenute in un determinato esercizio, rappresenta un documento fondamentale per conoscere e valutare la dinamica finanziaria e monetaria dell’impresa.

Secondo quanto previsto dall’articolo 2425-ter del codice civile, dal rendiconto devono risultare:

• l’ammontare e composizione delle disponibilità liquide, all’inizio e alla fine dell’esercizio;
• i flussi finanziari dell’esercizio derivanti dall’attività operativa, di investimento e di finanziamento, comprese, con distinta indicazione, le operazioni con i soci.

Il documento può essere redatto secondo un metodo diretto (individuazione dei singoli flussi in entrata o in uscita), ovvero secondo un metodo indiretto che parte dal risultato di esercizio aggiungendo i costi, che non hanno determinato flussi di cassa, e sottraendo i ricavi che non hanno generato cassa.

 

NB! - Le società che redigono il bilancio in forma abbreviata e le microimprese non devono redigere il rendiconto finanziario.

 

La relazione sulla gestione

Nella relazione sulla gestione viene invece descritta la situazione della società, l’andamento e il risultato della gestione nel suo complesso e nei vari settori in cui l’azienda ha operato, inoltre il documento dovrà contenere una descrizione dei principali rischi ed incertezze a cui la società può essere esposta.

Anche questo documento non viene richiesto alle società che presentano il bilancio in forma abbreviata e alle micro imprese.

 

Dalla relazione devono in ogni caso risultare:

• le attività di ricerca e di sviluppo;
• i rapporti con imprese controllate, collegate, controllanti e imprese sottoposte al controllo di queste ultime;
• il numero e il valore nominale sia delle azioni proprie sia delle azioni o quote di società controllanti possedute dalla società, anche per tramite di società fiduciaria o per interposta persona, con l'indicazione della parte di capitale corrispondente;
• il numero e il valore nominale sia delle azioni proprie sia delle azioni o quote di società controllanti acquistate o alienate dalla società, nel corso dell'esercizio, anche per tramite di società fiduciaria o per interposta persona, con l'indicazione della corrispondente parte di capitale, dei corrispettivi e dei motivi degli acquisti e delle alienazioni;
• i fatti di rilievo avvenuti dopo la chiusura dell'esercizio;
• l'evoluzione prevedibile della gestione.

 

Trasmissione del bilancio all’organo di controllo (se presente)

Il progetto di bilancio e relazione sulla gestione devono essere trasmessi all’organo di controllo (Collegio sindacale o revisore/società di revisione) almeno 30 giorni prima rispetto alla data fissata per l’approvazione del bilancio, ciò in particolare per consentire le eventuali osservazioni, proposte o altro, in ordine al bilancio e alla sua approvazione.

Il termine per la trasmissione all’organo di controllo va individuato, a partire dalla data di convocazione dell’assemblea fissata dagli amministratori (se l’assemblea è stata convocata, ad esempio, per il 28 aprile 2018 la trasmissione andrà effettuata entro il 29 marzo 2018).

Il progetto di bilancio andrà successivamente depositato nella sede sociale nei 15 giorni antecedenti l’assemblea di approvazione.

Ricevuto il progetto di bilancio, il collegio sindacale dovrà redigere una relazione riportante i risultati dell’esercizio e l’attività svolta nonché le osservazioni e proposte sul bilancio.

Il soggetto incaricato della revisione legale dei conti (Collegio sindacale/Revisore unico/società di revisione) dovrà anche predisporre un’apposita relazione contenente il giudizio sul bilancio.

 

La relazione di revisione

La Direttiva 2014/56/UE ha attuato una profonda riforma della revisione legale dei bilanci d’esercizio e consolidati, modificando significativamente la precedente Direttiva 2006/43/CE, concernente la revisione legale dei conti annuali e dei conti consolidati. Tra le tante modifiche introdotte non mancano quelle relative alla relazione di revisione.

La nuova Direttiva sulla revisione è stata attuata in Italia con il D.Lgs. n. 135 del 17 luglio 2016, il quale ha modificato ed integrato il D.Lgs. n. 39 del 27 gennaio 2010, che aveva a sua volta attuato la previgente Direttiva europea in materia di revisione legale.

Le disposizioni transitorie previste dal D.Lgs. n. 135/2016 hanno rinviato l’entrata in vigore delle maggior parte delle nuove disposizioni, tra le quali quelle riferite alla relazione di revisione contenute nell’art. 14 del D.Lgs. n. 39/2010, alle revisioni dei bilanci relativi agli esercizi che sono iniziati dopo la data della sua entrata in vigore e, quindi, dal 6 agosto 2016 o successivamente.

Nella maggior parte dei casi, la prima relazione di revisione sui bilanci di enti diversi da quelli di interesse pubblico emessa secondo le nuove regole è quella relativa ai bilanci chiusi al 31 dicembre 2017.

Il collegio sindacale, se incaricato della revisione legale, deve riferire all’assemblea dei soci i risultati del lavoro svolto sia in termini di vigilanza e altri doveri ai sensi dell’art. 2429, comma 2, c.c., sia di revisione legale del bilancio, ai sensi dell’art. 14 del D.Lgs. 39/2010.

La relazione può essere unitaria, tenendo conto delle notevoli sinergie esistenti tra la funzione di vigilanza e quella di revisione legale esercitate da uno stesso soggetto (il collegio sindacale), che in questo modo, può fornire un quadro informativo ai soci maggiormente coordinato.

La relazione deve fare comprendere la posizione dell’organo di controllo incaricato della revisione legale nell’assetto della governance, nella stessa l’organo dovrà esprimere in modo coordinato e integrato il risultato dell’attività di vigilanza e gli esiti della revisione.

 

Approvazione del bilancio

Nella società per azioni gli amministratori convocano l’assemblea entro un termine comunque non superiore a 120 giorni dalla chiusura dell’esercizio. Lo statuto può prevedere un maggior termine (non superiore a 180 giorni, per le società tenute alla redazione del bilancio consolidato o anche se vi sono particolari esigenze che hanno a che fare con la struttura e con l’oggetto della società.

Nelle società a responsabilità limitata vale lo stesso termine di presentazione, ovvero non superiore a 120 giorni dalla chiusura dell’esercizio, salva la possibilità di un maggior termine nei limiti ed alle condizioni previsti dal comma 2 dell’art. 2364.

Per il bilancio relativo al 2017, la convocazione dei soci da parte degli amministratori per le società con esercizio coincidente con l’anno solare, va effettuata entro il 30 aprile 2018 come termine ordinario, ed entro il 29 giugno 2018 in caso di differimento.

 

Il termine di 120/180 giorni è riferito alla data della prima convocazione dell’assemblea, ma il bilancio può essere approvato anche in seconda convocazione, oltre i predetti termini.

Nell’avviso di convocazione relativo alla prima convocazione può essere già fissato il giorno per la seconda convocazione, che comunque non può tenersi nello stesso giorno della prima.

Nelle società per azioni se il giorno della seconda adunanza non è indicato nell’avviso della prima convocazione, la stessa va riconvocata entro 30 giorni dalla data di quest’ultima.

Nelle Srl la seconda convocazione non è disciplinata, ma la stessa è possibile se prevista dall’atto costitutivo.

Nella eventualità di una mancata convocazione da parte degli amministratori, deve provvedere il collegio sindacale.

L’omessa convocazione entro i termini previsti comporta l’applicazione della sanzione da 1.032 a 6.19 euro per ogni amministratore sindaco inadempiente.

 

NB! - L’attività di accertamento, contestazione e irrogazione delle sanzioni spetta alla CCIAA, come specificato dal MISE nella Circolare 29.4.2014, n. 72265, tuttavia la tardività della convocazione non determina l’invalidità della delibera di approvazione del bilancio.

 

Maggior termine per particolari esigenze

Il bilancio, dunque, può essere presentato all’assemblea dei soci per l’approvazione, entro il maggior termine di 180 giorni dalla chiusura dell’esercizio.

Tale possibilità deve essere prevista dallo statuto ed è utilizzabile in presenza di:

• società tenute alla redazione del bilancio consolidato;
• particolari esigenze connesse con la struttura e l’oggetto della società.

 

Per usufruire del maggior termine non è sufficiente la sussistenza di generiche esigenze particolari, ma le stesse devono essere connesse con la struttura e l’oggetto della società.

Costituiscono possibili cause di rinvio i seguenti fatti:

• presenza di sedi operative distaccate, anche all'estero dotate di propria autonomia gestionale e contabile, con conseguente necessità di consolidamento dei risultati;
• per cause di forza maggiore (calamità naturali, furti, incendi);
• partecipazione della società ad operazioni di ristrutturazione aziendale;
• esistenza di patrimoni separati;
• presenza, tra le immobilizzazioni finanziarie, di una partecipazione valutata con il metodo del patrimonio netto;
• cambiamento dei sistemi/programmi informatici per la rilevazione delle operazioni di gestione;
• recepimento dei Principi contabili internazionali;
• necessità di disporre dell'approvazione degli stati di avanzamento lavori da parte del committente.

 

Le particolari esigenze devono essere riconosciute dagli amministratori, con una delibera adottata prima del termine ordinario dei 120 giorni, e segnalate dagli amministratori nella relazione sulla gestione o, in caso di bilancio in forma abbreviata, nella nota integrativa.

 

La convocazione dei soci

La convocazione dei soci per l’approvazione del bilancio va effettuata con modalità diverse a seconda del tipo di società.

Nella società per azioni gli amministratori devono convocare l’assemblea mediante la pubblicazione di un avviso sulla Gazzetta Ufficiale o in almeno un quotidiano individuato dallo statuto, 15 giorni prima rispetto a quello fissato per l’assemblea.

L’avviso deve riportare il giorno, l’ora e il luogo dell’adunanza, le materie da trattare (ordine del giorno, in questo caso per quest’anno avremo: approvazione del bilancio chiuso al 31 dicembre 2017 e destinazione del risultato d’esercizio).

Nelle società che non fanno ricorso al mercato dei capitali di rischio, se previsto dallo statuto, la convocazione dei soci può essere effettuata mediante mezzi (fax, raccomandata, e-mail, ecc.), che garantiscano la prova dell’avvenuto ricevimento, almeno otto giorni prima dell’assemblea.

In mancanza della formalità di convocazione dell’assemblea, ai fini della valida costituzione della stessa è richiesto che:

• sia rappresentato l'intero capitale sociale;
• vi partecipi la maggioranza degli amministratori e componenti l’organo di controllo.

 

Nelle società a responsabilità limitata l’approvazione del bilancio è riservata inderogabilmente alla competenza dei soci e può essere adottata, alternativamente:

• con decisione, mediante consultazione scritta/consenso espresso per iscritto, ossia senza una formale delibera assembleare, se espressamente previsto dall’atto costitutivo;
• dall’assemblea, se l’approvazione del bilancio è riservata all’organo collegiale.

L’atto costitutivo può prevedere le modalità di convocazione per assicurare la tempestiva informazione sugli argomenti trattati.

Se nulla è disposto in merito, la convocazione va effettuata mediante lettera raccomandata spedita ai soci almeno otto giorni prima dell’assemblea al domicilio risultante dal Registro delle Imprese, riportante il giorno, l’ora, il luogo e l’ordine del giorno.

Anche in questo caso in mancanza della formalità di convocazione dell’assemblea, per la validità della costituzione della stessa è richiesto che:

• la presenza dell’intero capitale sociale;
• tutti gli amministratori e sindaci siano presenti o informati della riunione e nessuno si opponga alla trattazione dell’argomento.

 

La convocazione dei soci può essere effettuata anche a mezzo posta elettronica certificata (PEC), tale modalità è equiparabile a quella effettuata mediante raccomandata con ricevuta di ritorno e di conseguenza l’invio di un messaggio di posta elettronica certificata soddisfa i requisiti di forma richiesti dall’art. 2479 bis c.c. per la convocazione dell’assemblea di una società di capitali.

 

Destinazione dell’utile di esercizio

Dalla predisposizione del bilancio si viene a determinare il risultato dell’esercizio (utile o perdita) e in conseguenza di tale risultato gli amministratori devono proporre in sede di approvazione le relative azioni da compiere.

In presenza di perdite, una prima azione potrebbe essere il rinvio all’esercizio successivo oppure la copertura utilizzando le riserve (di utili o di capitale) se presenti.

In caso di perdite qualificate, ex artt. 2447 (per le Spa) e 2482-ter (per le Srl), vi è l’obbligo della ricostituzione del capitale sociale (salva la trasformazione della società o lo scioglimento della società).

Al contrario, se dal bilancio scaturisce un utile, questo deve essere accantonato a riserva legale, a riserva statutaria o ad altre riserve (ad esempio, riserva straordinaria).

L’utile può inoltre essere destinato a promotori e soci fondatori, amministratori, dipendenti e possessori di strumenti finanziari emessi a seguito dell’apporto di opere/servizi, a copertura perdite esercizi precedenti, riportato a nuovo, oppure distribuito ai soci.

 

NB! – Nella nota integrativa va indicata la proposta di destinazione dell’utile/copertura della perdita.

 

Accantonamento a riserva

Tra le destinazioni dell’utile vi è l’obbligo di accantonarlo a riserva legale (il 5%), fino al raggiungimento del 20% del capitale sociale, nonché, se previsto, a riserva statutaria. Questo può, inoltre, essere accantonato ad altre riserve non obbligatorie.

Le riserve di utili vanno iscritte nel bilancio dell’esercizio successivo a quello da cui l’utile emerge in quanto, generalmente sono costituite in sede di approvazione del bilancio da parte dei soci e di delibera di destinazione dell’utile.

Se previsto dall’atto costitutivo, l’utile può essere destinato a favore dei promotori, indipendentemente dalla qualità di soci, e dei soci fondatori, ai sensi degli artt. 2340 e 2341, in misura non superiore al 10% degli utili netti annuali e per un periodo non superiore a 5 anni. L’utile può inoltre essere utilizzato per la copertura di perdite di esercizi precedenti.

Dopo gli accantonamenti obbligatori a riserva, può essere riportato all’esercizio successivo.

 

Distribuzione ai soci

In sede di approvazione del bilancio, può essere deliberata la distribuzione dell’utile dell’esercizio, il relativo verbale deve essere registrato entro 20 giorni dalla data dell’assemblea con allegato il versamento dell’imposta di registro nella misura fissa di 200 euro, tramite mod. F23 (codice tributo 109T).

Si dovrà utilizzare il modello 69 e presentare all’Agenzia delle Entrate due copie del verbale stesso, nonché la ricevuta del versamento.

 

Perdite d'esercizio

In presenza di una perdita, questa può essere riportata all’esercizio successivo, oppure ci possono essere alcuni interventi “di copertura” da parte degli amministratori, che dovranno verificare se tale perdita abbia determinato o meno la riduzione del capitale sociale in misura superiore o inferiore ad 1/3 dello stesso.

Se la riduzione del capitale sociale non è superiore ad 1/3 non è richiesto alcun adempimento particolare in capo agli amministratori e, quindi, in sede di approvazione del bilancio può essere disposto il riporto a nuovo nell’esercizio successivo o la copertura della perdita mediante l’utilizzo di riserve.

 

NB! - È possibile prevedere la copertura della perdita mediante specifici versamenti da parte dei soci.

 

Se, invece, la perdita è superiore ad 1/3 si possono verificare due casi:

• il capitale sociale risulta comunque superiore al minimo legale;
• il capitale sociale si riduce al di sotto del minimo legale.

 

Se il capitale è superiore al minimo legale, gli amministratori possono decidere di non effettuare alcuna azione in quanto ritengono che la perdita possa derivare da una momentanea congiuntura sfavorevole, oppure possono decidere di deliberare la riduzione del capitale.

In caso di perdite vi possono inoltre essere degli apporti spontanei dei soci (versamenti a fondo perduto), o anche la rinuncia, da parte degli stessi ad eventuali crediti vantati nei confronti della società.

 

Se la perdita comporta, invece, la riduzione del capitale al di sotto del minimo legale, si dovrà deliberare la riduzione del capitale e il contemporaneo aumento del medesimo, per ripristinare quanto meno l’importo minimo per legge.

L’assemblea potrà deliberare, in alternativa alla ricostituzione del capitale sociale, la trasformazione o lo scioglimento della società.

 

NB! - La destinazione dell’utile o della perdita 2017 va contabilizzata nel 2018 alla data dell’assemblea di approvazione del bilancio.

 

 

Quadro Normativo

Codice Civile Articoli: 2364, 2366, 2423, 2425-ter, 2429, 2478-bis, 2479 e 2479-bis. Decreto Legislativo n. 139 del 18 agosto 2015 Decreto Legislativo n. 135 del 17 luglio 2016