Locazioni pluriennali: tardiva registrazione con sanzione rivista

Fornite importanti precisazioni in merito al calcolo della sanzione amministrativa in materia di imposta di registro nei casi di tardiva registrazione dei contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani pluriennali.

L’Agenzia delle Entrate con risoluzione n. 56 del 13 ottobre 2025 si allinea all'orientamento della Cassazione, stabilendo che le sanzioni per registrazioni tardive di contratti pluriennali si basano sul canone della prima annualità e non all’intera durata del contratto.

Normativa su tardiva registrazione dei contratti

La disciplina relativa alla tardiva registrazione dei contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani soggetti a imposta di registro trova fondamento principalmente nel Testo Unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro (DPR 26 aprile 1986, n. 131 – TUR) e nelle successive modifiche normative introdotte fino al 2025.

L’articolo 69 del TUR, rubricato “Omissione della richiesta di registrazione e della presentazione della denuncia”, stabilisce il regime sanzionatorio applicabile nei casi di omessa o tardiva registrazione degli atti rilevanti ai fini dell’imposta di registro. A seguito delle modifiche operate dal decreto legislativo 12 giugno 2025, n. 81, la norma prevede che:

“Chi omette la richiesta di registrazione degli atti e dei fatti rilevanti ai fini dell’applicazione dell’imposta, ovvero la presentazione delle denunce previste dall’articolo 19, è punito con la sanzione amministrativa pari al 120 per cento dell’imposta dovuta, con un minimo di 250 euro.

Se la richiesta di registrazione è effettuata con ritardo non superiore a 30 giorni, si applica la sanzione amministrativa del 45 per cento dell’ammontare delle imposte dovute, con un minimo di 150 euro.”.

La disposizione distingue dunque tra:

• omessa registrazione, punita con una sanzione proporzionale (120%) più elevata;
• tardiva registrazione entro 30 giorni, per la quale è prevista una sanzione ridotta (45%), fermo restando un importo minimo.

È importante sottolineare che tali modifiche trovano applicazione alle violazioni commesse dal 13 giugno 2025, mentre per le violazioni anteriori resta in vigore la precedente formulazione dell’articolo 69, come modificata dal decreto legislativo 14 giugno 2024, n. 87.

Inoltre, lo stesso articolo 69 verrà abrogato dal 1° gennaio 2026 e confluirà nell’articolo 41 del nuovo Testo Unico delle sanzioni tributarie amministrative e penali (D.lgs. 5 novembre 2024, n. 173).

Determinazione dell’imposta dovuta

Per comprendere la misura della sanzione, è necessario definire cosa si intende per “imposta dovuta”. Il TUR stabilisce che, per i contratti aventi ad oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale, la base imponibile è costituita dall’ammontare dei corrispettivi in denaro pattuiti per l’intera durata del contratto.

Ne consegue che, in linea generale, l’imposta di registro sui contratti di locazione viene calcolata sul valore complessivo dei canoni concordati per tutto il periodo contrattuale. L’articolo 5, comma 1, lettera b), della Tariffa, Parte prima, allegata al TUR, stabilisce poi l’aliquota applicabile nella misura del 2% sulla base imponibile determinata.

Modalità di assolvimento dell’imposta di registro

Le modalità di pagamento dell’imposta sono disciplinate dall’articolo 17 del TUR, il quale prevede che l’imposta dovuta per la registrazione dei contratti di locazione o sublocazione sia liquidata dalle parti e versata entro 30 giorni dalla stipula.

Con riferimento specifico ai contratti pluriennali, viene introdotta una facoltà alternativa per il contribuente:

1. versamento annuale: l’imposta è calcolata e pagata ogni anno sul canone relativo alla singola annualità;
2. versamento in unica soluzione: l’imposta è versata in un’unica soluzione sull’intero corrispettivo pattuito per tutta la durata del contratto.

In quest’ultimo caso, si prevede un abbattimento dell’imposta corrispondente a una percentuale pari alla metà del tasso di interesse legale moltiplicato per il numero delle annualità, in considerazione dell’anticipazione del versamento.

Prassi di riferimento

La circolare n. 26/E del 1° giugno 2011, emanata in materia di cedolare secca sugli affitti, aveva già fornito chiarimenti circa la base di calcolo delle sanzioni in caso di omessa o tardiva registrazione. In tale sede, l’Agenzia delle Entrate aveva affermato che la sanzione dovesse essere commisurata all’imposta calcolata sull’intera durata del contratto, indipendentemente dalla modalità di versamento scelta (annuale o unica soluzione).

Tale orientamento, tuttavia, viene oggi parzialmente superato dalla risoluzione n. 56/2025, alla luce dei più recenti pronunciamenti della Corte di Cassazione.

Cassazione: sanzione per tardiva registrazione di contratto pluriennale di locazione

La Corte di Cassazione è intervenuta in più occasioni per chiarire la corretta interpretazione dell’articolo 69 del DPR 131/1986 (TUR) in materia di tardiva registrazione dei contratti di locazione di immobili urbani pluriennali, delineando un orientamento ormai consolidato che ha inciso in modo significativo sulla prassi amministrativa.

In generale la questione posta era, in merito alla determinazione della base di calcolo della sanzione amministrativa da applicare ai sensi dell’articolo 69 del TUR, se la sanzione dovesse essere commisurata:

• all’imposta di registro calcolata sull’intero corrispettivo pattuito per la durata complessiva del contratto,

oppure

• all’imposta dovuta sulla sola prima annualità, nel caso in cui il contribuente avesse optato per il pagamento annuale del tributo.

La Corte di Cassazione, dopo una prima fase di contrasto interpretativo, ha definito in modo uniforme la questione a partire dal 2024, dopo una serie di pronunce interlocutorie che avevano rinviato il tema alle Sezioni competenti per la sua rilevanza sistematica.

La Suprema Corte, Sezione V, ha definitivamente chiarito (sentenze n. 1981/2024, n. 2357/2024, nn. 2585 e 2606/2024, n. 10504/2024, e n. 17657/2024), che:

• nei contratti di locazione di durata pluriennale, la sanzione prevista dall’articolo 69 del TUR deve essere calcolata sull’imposta dovuta in relazione al canone della prima annualità, qualora il contribuente abbia scelto di versare l’imposta di registro con cadenza annuale.

In altri termini, la Corte ha riconosciuto che l’imposta di registro, per sua natura, conserva carattere annuale anche nei contratti di durata pluriennale, e che la facoltà concessa di effettuare un pagamento in un’unica soluzione per l’intera durata contrattuale costituisce una mera opzione finanziaria volta a favorire l’anticipazione del gettito erariale, ma non modifica la periodicità naturale del tributo.

Questo principio è stato motivato anche richiamando la pronuncia della Corte costituzionale n. 461 del 2006, la quale aveva già chiarito che la possibilità di pagamento in unica soluzione non incide sulla natura annuale dell’imposta di registro, ma rappresenta solo un meccanismo di semplificazione e di incentivo al versamento anticipato, accompagnato da una riduzione dell’importo proporzionata al tasso legale di interesse.

Proporzionalità tra illecito e sanzione

La Corte di Cassazione ha inoltre precisato che la sanzione amministrativa deve essere proporzionata e correlata alla specifica violazione commessa.

Nel caso della tardiva registrazione, l’inadempimento riguarda l’omesso versamento dell’imposta dovuta al momento della registrazione. Pertanto:

• se il contribuente ha optato per il versamento annuale, la violazione si riferisce esclusivamente all’imposta relativa alla prima annualità;
• non possono invece essere sanzionate le annualità successive, poiché al momento della tardiva registrazione non erano ancora scadute né esigibili.

Applicare una sanzione calcolata sull’intera durata del contratto significherebbe quindi violare i principi di causalità, proporzionalità e ragionevolezza, in quanto si sanzionerebbe un comportamento non ancora configurabile come illecito.

Sanzione sull’imposta dovuta per la prima annualità del contratto

Alla luce del consolidato orientamento giurisprudenziale espresso dalla Corte di Cassazione, l’Agenzia delle Entrate ha ritenuto necessario ridefinire le modalità di applicazione delle sanzioni per tardiva registrazione dei contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani pluriennali soggetti a imposta di registro, al fine di garantire coerenza interpretativa e uniformità operativa su tutto il territorio nazionale.

La risoluzione n. 56/2025 stabilisce che, in caso di registrazione tardiva di un contratto di locazione o sublocazione pluriennale, la sanzione amministrativa prevista dall’articolo 69 del TUR deve essere determinata in proporzione all’imposta di registro dovuta sul canone della prima annualità, qualora il contribuente abbia optato per il pagamento annuale dell’imposta.

Dunque:

• la base imponibile da considerare non è rappresentata dal corrispettivo complessivo del contratto, bensì dal canone annuo relativo al primo periodo di imposta;
• la sanzione resta comunque proporzionale all’imposta dovuta, secondo le misure fissate dall’articolo 69, vale a dire:
  • 120 % dell’imposta dovuta, con minimo di 250 euro, per i casi di omessa registrazione;
  • 45 % dell’imposta dovuta, con minimo di 150 euro, per i casi di ritardo non superiore a trenta giorni.

Questo criterio di calcolo rappresenta un allineamento definitivo alla giurisprudenza di legittimità, la quale ha riconosciuto che, laddove il contribuente scelga il pagamento annuale, l’imposta dovuta per le annualità successive alla prima non può essere oggetto di sanzione in caso di tardiva registrazione iniziale, poiché non ancora esigibile.

Annualità successive

Per quanto concerne le annualità successive alla prima, la risoluzione 56/2025 precisa che non trova applicazione l’articolo 69 del TUR, bensì l’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, che disciplina le sanzioni per ritardato versamento di tributi.

Pertanto, qualora il contribuente versi in ritardo l’imposta dovuta per le annualità successive, si applicherà la sanzione ordinaria per tardivo versamento, con la possibilità di usufruire del ravvedimento operoso, che consente la riduzione della sanzione in misura variabile in base al tempo trascorso dalla violazione.

Questo strumento si applica anche ai casi di tardiva registrazione dei contratti di locazione, permettendo al contribuente di regolarizzare spontaneamente la propria posizione mediante il pagamento dell’imposta, della sanzione ridotta e degli interessi legali.

Contratti con cedolare secca

In presenza di contratti assoggettati al regime della cedolare secca sugli affitti, si applicano le sanzioni in misura fissa previste dallo stesso articolo 69 del TUR, nella versione modificata dal d.lgs. n. 81/2025.

In particolare:

• 250 euro per l’omessa registrazione;
• 150 euro per la registrazione tardiva.

Tale impostazione è giustificata dal fatto che, nel regime della cedolare secca, l’imposta di registro non è dovuta, ma la registrazione del contratto rimane comunque obbligatoria a fini di controllo da parte dell’Amministrazione finanziaria.

L’Agenzia delle Entrate invita gli Uffici territoriali e le Direzioni provinciali a riesaminare tutti i procedimenti pendenti interessati dalla questione della tardiva registrazione, al fine di adeguarli ai nuovi criteri interpretativi.