Dai decreti “Ristori” nuove aperture per il tax credit affitti

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Dai decreti “Ristori” ulteriori estensioni per il tax credit locazioni. La norma, alquanto scarna a dire il vero, richiama le disposizioni dell’articolo 28 del decreto-legge n.34/2020 convertito apportando, però, alcuni elementi di novità rispetto alla precedente edizione del beneficio. Nella nuova versione del tax credit – con il primo decreto "Ristori" - si allarga l’ambito temporale, ma solo per alcune particolari categoria di soggetti, ossia coloro che svolgono le attività interessate dalle misure del D.P.C.M. del 24.10.2020; viene meno, inoltre, il limite dell’ammontare dei ricavi conseguiti nell’esercizio precedente.

Nell’ambito del decreto cd. “Ristori-bis” (D.L. n.149/2020), poi, è stata prevista - per le imprese operanti nei settori riportati nell'Allegato 2 al decreto nonché le agenzie di viaggio ed i tour operator (codici ATECO 79.1, 79.11 e 79.12) che operano nelle aree caratterizzate da uno scenario di massima gravità e da un livello di rischio alto (cd. "zone rosse") individuate ai sensi dell’articolo 3 del D.P.C.M. 3 novembre 2020 – una estensione di quanto previsto dal primo decreto "Ristori": a detti contribuenti spetta il credito d'imposta per i canoni di locazione degli immobili a uso non abitativo e affitto d'azienda di cui all'articolo 8 del D.L. n.137/2020 con riferimento a ciascuno dei mesi di ottobre, novembre e dicembre 2020.

Ma procediamo con ordine alla comprensione delle misure previste.

Ambito soggettivo

Il primo aspetto a cui occorre prestare attenzione riguarda i soggetti beneficiari dell’intervento. Per effetto dell’articolo 8 del D.L. n.137/2020 e dell’articolo 4 del D.L. n.149/2020, infatti, la nuova versione del beneficio è circoscritta alle imprese operanti:

• nei settori direttamente pregiudicati dalle misure restrittive introdotte dal D.P.C.M. 24.10.2020. In particolare, occorre che la propria attività rientri tra quelle di cui all'Allegato 1 al D.L. n.137/2020 (che è stato sostituito dall’allegato 1 al decreto n. 149/2020);
• nei settori riportati nell'Allegato 2 al D.L. n. 149/2020 nonché alle imprese che svolgono le attività di cui ai codici ATECO 79.1, 79.11 e 79.12 (agenzie di viaggio ed i tour operator) che hanno la “sede operativa” (e non anche la sede legale o domicilio fiscale come avviene, invece, per il contributo a fondo perduto) nelle aree del territorio nazionale, caratterizzate da uno scenario di massima gravità e da un livello di rischio alto, individuate con le ordinanze del Ministro della salute adottate ai sensi dell'articolo 3 del D.P.C.M. 3 novembre 2020 e dell'articolo 30 del decreto in esame.

In merito a detti soggetti, si ritiene vadano applicate le stesse considerazioni fatte per il contributo a fondo perduto, ossia che - ai fini dell’applicazione della misura di favore – occorre che l’attività esercitata (e rientrante tra quelle di cui in elenco) sia svolta come attività “prevalente”; è chiaro che l’esercizio di una delle suddette attività in via “non prevalente” comporta l’impossibilità di accedere al beneficio. Sul punto, però, restano ancora molti dubbi: ad esempio, come comportarsi nel caso in cui, nel corso del 2020 (per effetto dell’emergenza sanitaria), l’attività prevalente sia cambiata oppure non sia più quella che risulta dichiarata nei modello AA7/AA9. Sul punto si attendono chiarimenti operativi.  

Per meglio comprendere i soggetti interessati dalle novità, si riportano, le tabelle allegate al decreto cd. "Ristori-bis" che individuano le diverse categorie economiche interessate.

Allegato 1 (nuova tabella richiamata dall'articolo 1 del D.L. n. 137 del 2020)
Codice ATECO		%
493210	Trasporto con taxi	100%
493220	Trasporto mediante noleggio di autovetture da rimessa con conducente	100%
493901	Gestioni di funicolari, ski-lift e seggiovie se non facenti parte dei sistemi di transito urbano o sub-urbano	200%
522190	Altre attività connesse ai trasporti terrestri NCA	100%
551000	Alberghi	150%
552010	Villaggi turistici	150%
552020	Ostelli della gioventù	150%
552030	Rifugi di montagna	150%
552040	Colonie marine e montane	150%
552051	Affittacamere per brevi soggiorni, case ed appartamenti per vacanze, bed and breakfast, residence	150%
552052	Attività di alloggio connesse alle aziende agricole	150%
553000	Aree di campeggio e aree attrezzate per camper e roulotte	150%
559020	Alloggi per studenti e lavoratori con servizi accessori di tipo alberghiero	150%
561011	Ristorazione con somministrazione	200%
561012	Attività di ristorazione connesse alle aziende agricole	200%
561030	Gelaterie e pasticcerie	150%
561041	Gelaterie e pasticcerie ambulanti	150%
561042	Ristorazione ambulante	200%
561050	Ristorazione su treni e navi	200%
562100	Catering per eventi, banqueting	200%
563000	Bar e altri esercizi simili senza cucina	150%
591300	Attività di distribuzione cinematografica, di video e di programmi televisivi	200%
591400	Attività di proiezione cinematografica	200%
749094	Agenzie ed agenti o procuratori per lo spettacolo e lo sport	200%
773994	Noleggio di strutture ed attrezzature per manifestazioni e spettacoli: impianti luce ed audio senza operatore, palchi, stand ed addobbi luminosi	200%
799011	Servizi di biglietteria per eventi teatrali, sportivi ed altri eventi ricreativi e d'intrattenimento	200%
799019	Altri servizi di prenotazione e altre attività di assistenza turistica non svolte dalle agenzie di viaggio nca	200%
799020	Attività delle guide e degli accompagnatori turistici	200%
823000	Organizzazione di convegni e fiere	200%
855209	Altra formazione culturale	200%
900101	Attività nel campo della recitazione	200%
900109	Altre rappresentazioni artistiche	200%
900201	Noleggio con operatore di strutture ed attrezzature per manifestazioni e spettacoli	200%
900209	Altre attività di supporto alle rappresentazioni artistiche	200%
900309	Altre creazioni artistiche e letterarie	200%
900400	Gestione di teatri, sale da concerto e altre strutture artistiche	200%
920009	Altre attività connesse con le lotterie e le scommesse (comprende le sale bingo)	200%
931110	Gestione di stadi	200%
931120	Gestione di piscine	200%
931130	Gestione di impianti sportivi polivalenti	200%
931190	Gestione di altri impianti sportivi nca	200%
931200	Attività di club sportivi	200%
931300	Gestione di palestre	200%
931910	Enti e organizzazioni sportive, promozione di eventi sportivi	200%
931999	Altre attività sportive nca	200%
932100	Parchi di divertimento e parchi tematici	200%
932910	Discoteche, sale da ballo night-club e simili	400%
932930	Sale giochi e biliardi	200%
932990	Altre attività di intrattenimento e di divertimento nca	200%
949920	Attività di organizzazioni che perseguono fini culturali, ricreativi e la coltivazione di hobby	200%
949990	Attività di altre organizzazioni associative nca	200%
960410	Servizi di centri per il benessere fisico (esclusi gli stabilimenti termali)	200%
960420	Stabilimenti termali	200%
960905	Organizzazione di feste e cerimonie	200%
493909	Altre attività di trasporti terrestri di passeggeri nca	100%
503000	Trasporto di passeggeri per vie d'acqua interne (inclusi i trasporti lagunari)	100%
619020	Posto telefonico pubblico ed Internet Point	50%
742011	Attività di fotoreporter	100%
742019	Altre attività di riprese fotografiche	100%
855100	Corsi sportivi e ricreativi	200%
855201	Corsi di danza	100%
920002	Gestione di apparecchi che consentono vincite in denaro funzionanti a moneta o a gettone	100%
960110	Attività delle lavanderie  industriali	100%
477835	Commercio al dettaglio di bomboniere	100%
522130	Gestione di stazioni per autobus	100%
931992	Attività delle guide alpine	200%
743000	Traduzione e interpretariato	100%
561020	Ristorazione senza somministrazione con preparazione di cibi da asporto	50%
910100	Attività di biblioteche ed archivi	200%
910200	Attività di musei	200%
910300	Gestione di luoghi e monumenti storici e attrazioni simili	200%
910400	Attività  degli orti botanici, dei giardini zoologici e delle riserve naturali	200%
205102	Fabbricazione di articoli esplosivi	100%

 

Allegato 2 al D.L. n.149/2020
Codice ATECO		%
47.19.10	Grandi magazzini	200%
47.19.90	Empori ed altri negozi non specializzati di vari prodotti non alimentari	200%
47.51.10	Commercio al dettaglio di tessuti per l'abbigliamento, l'arredamento e di biancheria per la casa	200%
47.51.20	Commercio al dettaglio di filati per maglieria e merceria	200%
47.53.11	Commercio al dettaglio di tende e tendine	200%
47.53.12	Commercio al dettaglio di tappeti	200%
47.53.20	Commercio al dettaglio di carta da parati e rivestimenti per pavimenti (moquette e linoleum)	200%
47.54.00	Commercio al dettaglio di elettrodomestici in esercizi specializzati	200%
47.64.20	Commercio al dettaglio di natanti e accessori	200%
47.78.34	Commercio al dettaglio di articoli da regalo e per fumatori	200%
47.59.10	Commercio al dettaglio di mobili per la casa	200%
47.59.20	Commercio al dettaglio di utensili per la casa, di cristallerie e vasellame	200%
47.59.40	Commercio al dettaglio di macchine per cucire e per maglieria per uso domestico	200%
47.59.60	Commercio al dettaglio di strumenti musicali e spartiti	200%
47.59.91	Commercio al dettaglio di articoli in legno, sughero, vimini e articoli in plastica per uso domestico	200%
47.59.99	Commercio al dettaglio di altri articoli per uso domestico nca	200%
47.63.00	Commercio al dettaglio di registrazioni musicali e video in esercizi specializzati	200%
47.71.10	Commercio al dettaglio di confezioni per adulti	200%
47.71.40	Commercio al dettaglio di pellicce e di abbigliamento in pelle	200%
47.71.50	Commercio al dettaglio di cappelli, ombrelli, guanti e cravatte	200%
47.72.20	Commercio al dettaglio di articoli di pelletteria e da viaggio	200%
47.77.00	Commercio al dettaglio di orologi, articoli di gioielleria e argenteria	200%
47.78.10	Commercio al dettaglio di mobili per ufficio	200%
47.78.31	Commercio al dettaglio di oggetti d'arte (incluse le gallerie d'arte)	200%
47.78.32	Commercio al dettaglio di oggetti d'artigianato	200%
47.78.33	Commercio al dettaglio di arredi sacri ed articoli religiosi	200%
47.78.35	Commercio al dettaglio di bomboniere	200%
47.78.36	Commercio al dettaglio di chincaglieria e bigiotteria (inclusi gli oggetti ricordo e gli articoli di promozione pubblicitaria)	200%
47.78.37	Commercio al dettaglio di articoli per le belle arti	200%
47.78.50	Commercio al dettaglio di armi e munizioni, articoli militari	200%
47.78.91	Commercio al dettaglio di filatelia, numismatica e articoli da collezionismo	200%
47.78.92	Commercio al dettaglio di spaghi, cordami, tele e sacchi di juta e prodotti per l'imballaggio (esclusi quelli in carta e cartone)	200%
47.78.94	Commercio al dettaglio di articoli per adulti (sexy shop)	200%
47.78.99	Commercio al dettaglio di altri prodotti non alimentari nca	200%
47.79.10	Commercio al dettaglio di libri di seconda mano	200%
47.79.20	Commercio al dettaglio di mobili usati e oggetti di antiquariato	200%
47.79.30	Commercio al dettaglio di indumenti e altri oggetti usati	200%
47.79.40	Case d'asta al dettaglio (escluse aste via internet)	200%
47.81.01	Commercio al dettaglio ambulante di prodotti ortofrutticoli	200%
47.81.02	Commercio al dettaglio ambulante di prodotti ittici	200%
47.81.03	Commercio al dettaglio ambulante di carne	200%
47.81.09	Commercio al dettaglio ambulante di altri prodotti alimentari e bevande nca	200%
47.82.01	Commercio al dettaglio ambulante di tessuti, articoli tessili per la casa, articoli di abbigliamento	200%
47.82.02	Commercio al dettaglio ambulante di calzature e pelletterie	200%
47.89.01	Commercio al dettaglio ambulante di fiori, piante, bulbi, semi e fertilizzanti	200%
47.89.02	Commercio al dettaglio ambulante di macchine, attrezzature e prodotti per l'agricoltura; attrezzature per il giardinaggio	200%
47.89.03	Commercio al dettaglio ambulante di profumi e cosmetici; saponi, detersivi ed altri detergenti per qualsiasi uso	200%
47.89.04	Commercio al dettaglio ambulante di chincaglieria e bigiotteria	200%
47.89.05	Commercio al dettaglio ambulante di arredamenti per giardino; mobili; tappeti e stuoie; articoli casalinghi; elettrodomestici; materiale elettrico	200%
47.89.09	Commercio al dettaglio ambulante di altri prodotti nca	200%
47.99.10	Commercio al dettaglio di prodotti vari, mediante l'intervento di un dimostratore o di un incaricato alla vendita (porta a porta)	200%
96.02.02	Servizi degli istituti di bellezza	200%
96.02.03	Servizi di manicure e pedicure	200%
96.09.02	Attività di tatuaggio e piercing	200%
96.09.03	Agenzie matrimoniali e d'incontro	200%
96.09.04	Servizi di cura degli animali da compagnia (esclusi i servizi veterinari)	200%
96.09.09	Altre attività di servizi per la persona nca	200%

Ambito oggettivo

Rispetto alla versione originaria del beneficio, la norma del decreto “ristori” (articolo 8 del D.L. n. 137/2020)  stabilisce espressamente quanto segue:

“indipendentemente dal volume di ricavi e compensi registrato nel periodo d'imposta precedente,

il credito d'imposta per i canoni di locazione degli immobili a uso non abitativo e affitto d'azienda di cui all'articolo 28 del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, spetta altresì con riferimento a ciascuno dei mesi di ottobre, novembre e dicembre”.

Il primo punto di novità rispetto al passato è, quindi, il fatto di non dover tener conto dei ricavi conseguiti nell’esercizio precedente (nella versione in vigore, infatti, l’agevolazione riguarda i soggetti esercenti attività d’impresa, arte o professione, con ricavi o compensi non superiori a 5 milioni di euro nel periodo d’imposta “precedente” - ossia, il 2019 per i soggetti con periodo d’imposta solare).

L’altro aspetto riguarda l’ampliamento dell’ambito “temporale” di applicazione della misura. Il tax credit, infatti, spetta – per i soggetti di cui sopra - con riferimento a ciascuno dei mesi di ottobre, novembre e dicembre 2020. Valgono a tal fine, i requisiti ormai noti richiesti dall’articolo 28 del D.L. n. 34/2020. Stante il richiamo al tax credit “vecchia edizione”, ai soggetti interessati spetta un credito d’imposta nella misura:

• del 60% dell'ammontare “mensile” del canone di locazione, di leasing o di concessione di immobili ad uso “non abitativo” destinati allo svolgimento di una delle attività di cui ai citati elenchi;
• del 30% dei relativi canoni nel caso in cui le suddette tipologie di immobili siano detenuti a seguito di un contratto di servizi a prestazioni complesse (ossia quei contratti nei quali oltre alla messa a disposizione di vani ad uso ufficio viene fornita una ulteriore serie di servizi aggiuntivi) o di affitto d’azienda.Fattispecie, queste, che consentono la fruizione del beneficio a condizione che tali contratti comprendano almeno un immobile a uso non abitativo destinato allo svolgimento dell’attività.

Si rammenta che è necessario che il canone sia stato corrisposto per poter fruire del credito. Nel caso in cui il canone non sia stato corrisposto la possibilità di utilizzare il credito d’imposta resta sospesa fino al momento del pagamento. Laddove, poi, il canone sia stato versato in “via anticipata”, sarà necessario individuare le rate relative ai mesi di fruizione del beneficio “parametrandole” alla durata complessiva del contratto. Nel caso in cui il contratto in essere viene “modificato” con conseguente riduzione dei canoni, ai fini della determinazione del credito d’imposta è necessario considerare le somme effettivamente versate. Diversamente, se il pagamento non è ancora avvenuto non sarà possibile fruire in via anticipata del credito.

Va da ultimo evidenziato che, ad oggi, siamo ancora in attesa di poter utilizzare il credito d’imposta dei mesi di giugno (per la generalità di imprese e professionisti) e luglio (per le strutture turistico ricettive con attività solo stagionale) in quanto agganciati ad una autorizzazione della Commissione europea che tarda ad arrivare. Paradossalmente, per le nuove mensilità in relazione alle quali è possibile accedere al tax credit non vi sono vincoli; quindi, uno stesso soggetto potrebbe compensare un credito d’imposta derivante dell’applicazione dei nuovi decreti “ristori” ma non quello relativo al mese di giugno per il quale manca l’autorizzazione UE.

Condizioni per fruire del bonus

Come espressamente previsto dall’articolo 8 del D.L. n.137/2020: “Si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni di cui al medesimo articolo 28 del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77”. Conseguentemente, si applicano le condizioni – ormai ampiamente note - per accedere al beneficio. I soggetti interessati alla misura, infatti, dovranno aver subito un calo del fatturato/corrispettivi nel mese di riferimento di almeno il 50% rispetto allo stesso mese del periodo d’imposta precedente. In particolare, il calcolo del fatturato e dei corrispettivi deve essere verificato “mese per mese”; quindi, può verificarsi il caso, ad esempio, che spetti il credito d’imposta solo per uno dei mesi previsti. La data da prendere a riferimento è quella di effettuazione dell'operazione che, per le fatture immediate e i corrispettivi, è rispettivamente la data della fattura e la data del corrispettivo giornaliero, mentre per la fattura differita è la data dei DDT o dei documenti equipollenti richiamati in fattura.

Restano “fuori” dal vincolo di dimostrare il calo del fatturato/corrispettivi:

• le imprese che hanno avviato l’attività a partire dal 1° gennaio 2019;
• i soggetti che, a far data dall'insorgenza dell'evento calamitoso (sisma, alluvione, ecc.), hanno il domicilio fiscale o la sede operativa nel territorio di comuni colpiti da eventi i cui stati di emergenza erano ancora in atto alla data di dichiarazione dello stato di emergenza da covid-19 (31 gennaio 2020).

Si osserva che per quest’ultima casistica, con una formulazione del tutto analoga a quella previsto dall’articolo 25 del decreto cd. “Rilancio”, la disposizione normativa richiede i seguenti elementi:

1. il domicilio fiscale o la sede operativa nel territorio dei comuni colpiti da un evento calamitoso per il quale sia stato dichiarato lo stato di emergenza (requisito territoriale);
2. gli stati di emergenza dovevano essere erano ancora “in atto” alla data di dichiarazione dello stato di emergenza da covid-19 (al 31 gennaio 2020, Delibera del Consiglio dei Ministri 31 gennaio 2020);
3. il domicilio fiscale o la sede operativa fiscale deve essere stabilita in tali luoghi a far data dall'insorgenza dell'originario calamitoso evento (requisito temporale). Nello specifico, l’inciso “a far data dall’insorgenza dell’evento calamitoso” contenuto nella norma lascia intendere che ai fini del riconoscimento del credito d’imposta in parola l’istante doveva avere domicilio fiscale/sede operativa nel Comune colpito dalla calamità già dalla data in cui la stessa si è verificata.

Obiettivo della deroga  è, dunque, riservare una maggiore tutela ai soggetti che, alla data d’insorgenza dello stato di emergenza da “covid-19” già versavano in condizioni di difficoltà a causa di altri eventi calamitosi che avevano colpito i Comuni di loro localizzazione e che, in quanto tali, avevano già comportato l’adozione da parte degli organi preposti di apposite delibere dello stato di emergenza, le quali erano ancora vigenti alla data di dichiarazione dello stato di emergenza nazionale da coronavirus. Tuttavia, manca ad oggi una lista completa dei Comuni interessati da tali eventi. La lista individuata nell’ambito delle istruzioni alla istanza al contributo a fondo perduto di cui all’articolo 25 del D.L. n.34/2020 ha natura meramente “indicativa e non esaustiva” e non rappresenta un elenco tassativo cui riferirsi.  Nella circolare 22/E/2020 – sempre riguardo il contributo a fondo perduto – l’Agenzia richiama l’emanazione, da parte dei presidenti delle Regioni, di “apposite ordinanze commissariali” dirette alla individuazione dei Comuni interessati dallo stato di emergenza. E’ chiaro che, in mancanza di un elenco “ufficiale”, resta in capo al contribuente verificare la situazione in cui versava il Comune in cui ha il domicilio fiscale o la sede operativa prima della dichiarazione dello stato di emergenza da covid-19.Sul punto, è intervenuta anche la fondazione dei commercialisti che – con un apposito documento - ha proposto una elencazione “non esaustiva” di eventi calamitosi che assumono rilievo ai fini dell’utilizzo del credito d’imposta. Si rammenta che, al fine di utilizzare legittimamente il credito, risulta imprescindibile la corretta e puntuale individuazione, attraverso i provvedimenti adottati dalle competenti autorità, dei Comuni interessati dalle delibere emergenziali, avendo cura di verificare che il contribuente avesse il domicilio fiscale o la sede operativa in uno di tali Comuni a far data dall’insorgenza dell’originario evento calamitoso.

Utilizzo del tax credit

Il credito d'imposta è utilizzabile “direttamente” (articolo 28, comma 6 del D.L. n. 34/2020)  in “compensazione” nel modello F24 successivamente all'avvenuto pagamento dei canoni ovvero nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di sostenimento della spesa. Diversamente, nelle ipotesi in cui il pagamento non è ancora avvenuto non sarà possibile fruire in via anticipata del credito. In alternativa all’utilizzo diretto, resta ferma la possibilità di “cedere” il credito d’imposta. E’, infatti, possibile di cedere il credito d'imposta:

• al locatore (purché vi abbia previamente acconsentito) o al concedente;
• ad altri soggetti, compresi istituti di credito e altri intermediari finanziari, con facoltà di successiva cessione del credito d’imposta.

In tale ipotesi, il versamento del canone è da considerarsi avvenuto contestualmente al momento di efficacia della cessione. In altri termini, è possibile fruire del tax credit attraverso la cessione dello stesso al locatore o conducente del credito di imposta, fermo restando che in tal caso deve intervenire il pagamento della differenza tra il canone dovuto ed il credito di imposta. Al fine di dimostrare l’avvenuto pagamento, i soggetti beneficiari, in assenza di un’espressa norma, devono rispettare i principi di cui all’articolo 109 del Tuir, avendo cura di conservare il relativo documento contabile con quietanza di pagamento.

Nel caso in cui le “spese condominiali” siano state pattuite come voce unitaria all’interno del canone di locazione e tale circostanza risulti dal contratto, l’Agenzia ritiene che anche tali spese possano concorrere alla determinazione dell’importo sul quale calcolare il credito d’imposta (circolare n. 11/E/2020, risposta 3.1). Parimenti, nelle ipotesi di servizi a prestazioni complesse o di affitto d’azienda, il canone cui commisurare il credito d’imposta risulta quello determinato nel relativo contratto di locazione.

Riguardo le modalità di “cessione” del bonus occorre far riferimento alle indicazioni del provvedimento 250739/2020. Si rammenta, in particolare, che il credito d’imposta può essere ceduto e la cessione è esercitabile «a decorrere dalla data di entrata in vigore del presente decreto e fino al 31 dicembre 2021». Così, la comunicazione dell'avvenuta “cessione" dei crediti d'imposta è effettuata - dal 13 luglio 2020 al 31 dicembre 2021 - direttamente dai soggetti cedenti che hanno maturato i crediti stessi, utilizzando le funzionalità rese disponibili nell'area riservata del sito internet dell'Agenzia, pena l'inammissibilità. Nel caso in cui i cessionari intendano utilizzare i crediti in compensazione mediante F24 dovranno utilizzare il codice tributo "6931". Laddove, invece, il conduttore intenda utilizzare “direttamente” il tax credit, senza cederlo, è possibile la compensazione utilizzando il codice tributo “6920”. In sede di compilazione dell’F24, il campo “anno di riferimento” è valorizzato con l’anno per il quale è riconosciuto il credito d’imposta. Inoltre, nei casi di utilizzo diretto da parte del locatario, il credito spettante ed i corrispondenti utilizzi andranno indicati nel quadro RU della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel quale la spesa relativa ai canoni agevolabili si considera sostenuta, specificando sia la quota utilizzata in dichiarazione sia la quota compensata mediante F24. L’eventuale “residuo” sarà riportabile nei periodi d’imposta successivi e non potrà essere richiesto a rimborso.

Sul piano fiscale, il credito d'imposta non concorre alla formazione del reddito ai fini delle imposte sui redditi e del valore della produzione ai fini Irap così come non rileva ai fini del rapporto tra l'ammontare dei ricavi e altri proventi che concorrono a formare il reddito d'impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l'ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi (articoli 61 e 109, comma 5, del Tuir).  Inoltre, non si applica il limite generale di compensabilità (elevato, per l'anno 2020, a un milione di euro), di cui all’articolo 34 della L.388/2000, né il limite di 250.000 euro applicabile ai crediti di imposta agevolativi da indicare nel quadro RU della dichiarazione dei redditi (articolo 1, comma 53, della L. 244/2007).

Aiuti di stato

Da ultimo, va segnalato che è possibile fruire del beneficio in esame nel rispetto dei limiti e delle condizioni previsti dalla Comunicazione della Commissione europea del 19 marzo 2020 C(2020) 1863 final “Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell’economia nell’attuale emergenza del COVID-19” e successive modifiche. La norma del D.L. 137/2020, infatti, stabilisce espressamente che:  “Le disposizioni del presente articolo si applicano nel rispetto dei limiti e delle condizioni previsti dalla Comunicazione della Commissione europea del 19 marzo 2020 C(2020) 1863 final "Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell'economia nell'attuale emergenza del COVID-19", e successive modifiche”.

 Per effetto di tale disposizione, gli aiuti (intendendo come tali anche tutte le agevolazioni previste comprese quelle oggetto dei decreti ristori) sono concessi nel limite massimo di 800.000 euro per singola impresa  (limite ridotto a 120.000 euro per le imprese operanti nel settore della pesca e dell’acquacoltura e 100.000 euro per le imprese operanti nel settore della produzione primaria di prodotti agricoli). Pertanto, la verifica delle condizioni e dei limiti, entro i quali il beneficio configura un aiuto di Stato compatibile con la disciplina europea, va operata con esclusivo riferimento al paragrafo 3.1 del Framework temporaneo comunitario sugli aiuti di Stato. In particolare, le misure di aiuto applicate sulla base del Framework temporaneo possono essere “cumulate” con gli aiuti previsti dai Regolamenti «de minimis» o dai regolamenti di esenzione per categoria, a condizione che siano rispettate le disposizioni e le norme relative al cumulo previste da tali regolamenti. In pratica, ciascuna impresa potrà beneficiarie sia degli aiuti temporanei legati all’emergenza sanitaria, sia degli aiuti “de minimis” (200.000 euro in tre esercizi finanziari o 100.000 euro per le imprese di autotrasporto), con conseguente elevazione del limite per effetto del cumulo.       

 

I recenti chiarimenti del Fisco – sintesi
Interpello n.509 del 02.11.2020	Un soggetto - titolare di una ditta individuale -  che ha aperto la partita Iva nel 2020 ed ha stipulato un contratto di locazione avente ad oggetto l’immobile in cui intendeva esercitare la propria attività commerciale ma che, però, non ha mai iniziato l’attività a causa dell'emergenza “covid-19”, può fruire del tax credit locazioni. In particolare, il contribuente rientra tra coloro che «hanno iniziato l'attività a partire dal 1° gennaio 2019» e, di conseguenza, può fruire del credito d'imposta anche in assenza dei requisiti del calo di fatturato. La fruizione del credito è rinviata al momento in cui si realizzerà lo svolgimento effettivo dell'attività dichiarata, in quanto solo in tale momento sarà dimostrabile la specifica destinazione dell'immobile alle attività indicate dalla normativa, anche se posteriore a giugno 2020. In ogni caso, l'istante maturerà il diritto al credito in relazione alle quote riferibili ai mesi di marzo, aprile, maggio e giugno (fermo restando il rispetto tutti gli altri requisiti previsti).
Interpello n.442 del 5.10.2020	Una società chiede se deve ritenersi esclusa dal beneficio fiscale (spettante, nelle ipotesi di affitto d'azienda, nella misura del 30%) non potendo operare il confronto tra il fatturato relativo a ciascuno dei mesi di marzo, aprile e maggio 2020 - per i quali dichiara di aver corrisposto i canoni di locazione relativi al contratto d'affitto d'azienda - e quello dei corrispondenti periodi dell'anno precedente, in quanto ha iniziato a svolgere la propria attività  solo nel mese di settembre 2019. L’Agenzia delle Entrate - riprendendo quanto chiarito in materia di contributo a fondo perduto di cui all'articolo 25 del D.L. n.34/2020 - sostiene che, anche in relazione al tax credit locazione occorra considerare i valori riferibili all'azienda oggetto di trasferimento ai fini del calcolo della riduzione del fatturato. Conseguentemente, nel caso di specie, il calcolo della riduzione del fatturato dei mesi aprile-giugno 2020 va effettuato, in capo al soggetto “avente causa” del contratto d'affitto d'azienda, confrontando lo stesso con l'ammontare del fatturato di ciascuno dei corrispondenti mesi del 2019, ancorchè nei predetti periodi la stessa azienda fosse in possesso del soggetto “dante causa” (concedente).
Interpello n.440 del 5.10.2020	L’Agenzia delle Entrate, nel richiamare quanto precisato nella circolare n. 14/E/2020 ossia che «Nelle ipotesi in cui il canone .. sia stato versato in via anticipata, sarà necessario individuare le rate relative ai mesi di fruizione del beneficio parametrandole alla durata complessiva del contratto», sostiene che il pagamento integrale dei canoni di locazione in “via anticipata”, nel corso del 2019, non inibisce la possibilità di fruire del beneficio fiscale.
Interpello n.402 del 24.09.2020	Se il trasferimento del possesso dell'azienda affittata è avvenuto in dicembre 2019, il calcolo del requisito della riduzione del fatturato dovrà essere effettuato in capo al soggetto “avente causa” del trasferimento, confrontando l'ammontare del fatturato di ciascuno dei mesi di possibile fruizione del beneficio rispetto al fatturato dell'azienda trasferita riferibile ai medesimi periodi dell'anno precedente, ancorchè nei predetti periodi la stessa azienda fosse in possesso del soggetto dante causa.
Interpello n.364 del 16.09.2020	E' possibile fruire del tax credit anche per gli immobili “extraterritoriali” (non accatastati o accatastabili) in quanto ciò che rileva per  l’Agenzia delle Entrate non è l’ubicazione dell’immobile locato (anche all’estero) o il suo accatastamento, quanto l’effettiva destinazione dello stesso alle attività previste dalla norma. Conseguentemente, il contribuente ha diritto all'agevolazione fermo restando il ricorrere i presupposti soggettivi ed oggettivi.
Interpello n.356 del 15.09.2020	Il canone di sublocazione pagato per la stanza di un professionista può beneficiare del tax credit. Così, anche se la norma agevolativa non richiama espressamente i contratti di sublocazione, essendo quest’ultimo “collegato” al contratto di locazione originario da un vincolo di reciproca dipendenza, appare chiaro che anche il contratto di sublocazione soddisfi la ratio del tax credit. Infatti, l’Agenzia ritiene che il professionista potrà accedere al beneficio, avendo stipulato un contratto di sublocazione disciplinato dalla L. n. 392/1978, sempreché sussistano tutte le altre condizioni previste dalla norma agevolativa.

 

Quadro Normativo

DECRETO LEGGE N.149/2020 PUBBLICATO IN G.U. N.279 DEL 09.11.2020; DECRETO LEGGE N.137/2020 PUBBLICATO IN G.U. N.269 DEL 28.10.2020; AGENZIA DELLE ENTRATE – RISPOSTA INTERPELLO N.509 DEL 2 NOVEMBRE 2020; AGENZIA DELLE ENTRATE – CIRCOLARE N.14/E DEL 6 GIUGNO 2020;