Neutralità fiscale nel conferimento dello studio odontoiatrico

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L’Amministrazione finanziaria tratta del regime fiscale del conferimento di uno studio professionale in una società odontoiatrica.

L’istanza sottoposta all’Agenzia delle Entrate ha per oggetto la verifica della neutralità fiscale, ai sensi dell’articolo 177-bis, comma 2, lettera a), del TUIR (D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917), del conferimento di uno studio professionale odontoiatrico in una società odontoiatrica, ancorché quest’ultima, pur esercitando un’attività regolamentata, non sia soggetta a iscrizione in un albo professionale, come previsto invece per le società tra professionisti (STP).

Il contribuente sostiene che:

• Le società odontoiatriche sono società per l’esercizio di attività professionali regolamentate, anche se non sono STP (società tra professionisti).
• L’elenco delle società ammissibili fornito nella relazione illustrativa al D.Lgs. 192/2024 è esemplificativo e non esaustivo.
• La ratio dell’art. 177-bis è quella di favorire l’aggregazione tra professionisti, pertanto escludere le s.r.l. odontoiatriche violerebbe questo principio.
• Cita anche la sentenza del Consiglio di Stato n. 5756/2021 per sostenere la legittimità dell’esercizio dell’attività odontoiatrica da parte di società di capitali.

Con la risposta n. 148 del 4 giugno 2025, l’Agenzia delle Entrate ricorda la normativa richiamata dall’istante.

Normativa su operazioni straordinarie riguardanti attività professionali

L’articolo 177-bis del Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR), approvato con il DPR n. 917/1986, disciplina il trattamento fiscale di operazioni straordinarie riguardanti attività professionali.

Introdotto dall’articolo 5, comma 1, lettera d), del decreto legislativo 13 dicembre 2024, n. 192, stabilisce al primo comma che il trasferimento a una società di un insieme coordinato di beni materiali e immateriali (inclusa la clientela, altri elementi intangibili e le passività), impiegato nello svolgimento di un’attività artistica o professionale, non genera né plusvalenze né minusvalenze imponibili.

Neutralità fiscale

Tale neutralità si applica quando il conferimento avviene in favore di società che esercitano attività professionali regolamentate da ordini o collegi, come previsto dall’articolo 10 della legge 12 novembre 2011, n. 183. In tali casi, il valore delle partecipazioni ricevute dal conferente coincide con la somma dei valori fiscalmente riconosciuti dei beni e delle passività trasferiti, mentre la società conferitaria subentra nei diritti e negli obblighi del soggetto conferente. Le informazioni fiscali e contabili devono essere documentate tramite un apposito prospetto da allegare alla dichiarazione dei redditi.

Il secondo comma amplia l’ambito applicativo, prevedendo che le stesse regole si applichino anche ai conferimenti effettuati a favore di altre società che svolgono attività professionali regolamentate, purché diverse da quelle indicate nel primo comma.

Infine, l’articolo 6, comma 1, del suddetto decreto legislativo n. 192/2024 precisa che queste disposizioni si applicano ai redditi da lavoro autonomo prodotti a partire dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore del decreto, ossia dal 2024.

Conferimenti

Dunque:

• i conferimenti da associazioni professionali a società per l’esercizio di attività professionali regolamentate nel sistema ordinistico sono soggetti al principio di neutralità fiscale previsto dall'art. 177-bis del TUIR, che stabilisce che tali operazioni non comportano il realizzo di plusvalenze o minusvalenze imponibili o deducibili, a condizione che vengano rispettate le specifiche norme,
• tra le società per l’esercizio di attività professionali regolamentate nel sistema ordinistico, a titolo di conferitarie, sono incluse sia le società tra professionisti (STP), regolate dall'articolo 10 della Legge n. 183 del 2011, sia le altre società che esercitano attività regolamentate da ordini professionali, come stabilito dal comma 2, lettera a) dell’articolo 177-bis del TUIR.

Essendo l’ambito di applicazione della norma generale, essa si estende a tutte le società che operano in settori regolamentati dagli ordini professionali. Per quanto riguarda in particolare la professione odontoiatrica, questa è regolata dalla Legge 24 luglio 1985, n. 409, e le modalità di esercizio dell’attività odontoiatrica sono disciplinate dall'art. 1, commi 153–156, della Legge 4 agosto 2017, n. 124, e dal decreto ministeriale del 3 marzo 2023, n. 91.

Regolamentazione dell'attività odontoiatrica

In particolare, l'articolo 1 della Legge 124/2017 stabilisce che:

• l’attività odontoiatrica può essere esercitata solo da coloro che possiedono i requisiti abilitanti previsti dalla Legge 409/1985 e che operano come liberi professionisti. Inoltre, è consentito alle società operanti nel settore odontoiatrico di avere strutture con un direttore sanitario iscritto all’albo degli odontoiatri, e di erogare prestazioni da parte di professionisti in possesso dei requisiti necessari;
• le strutture sanitarie polispecialistiche che dispongono di un ambulatorio odontoiatrico, nel caso in cui il direttore sanitario non possieda i requisiti richiesti per l’esercizio dell’attività odontoiatrica, devono nominare un direttore sanitario responsabile per i servizi odontoiatrici, che sia in possesso dei requisiti stabiliti dal comma 153;
• il direttore sanitario responsabile per i servizi odontoiatrici deve svolgere questa funzione esclusivamente in una sola struttura;
• il mancato rispetto degli obblighi indicati comporta la sospensione delle attività della struttura.

Applicabilità della neutralità fiscale

Nel caso in esame, dato che l'odontoiatria è una professione regolamentata all'interno del sistema ordinistico di riferimento, il conferimento dello studio professionale in una società creata per l'esercizio effettivo dell'attività odontoiatrica debba essere trattato come un'operazione fiscalmente neutrale ai sensi dell'articolo 177-bis, comma 2, lettera a), del TUIR.

Questo regime di neutralità si applica al "complesso unitario di attività materiali e immateriali, inclusa la clientela e ogni altro elemento immateriale, nonché le passività" che, dopo il conferimento, continuano a essere utilizzati esclusivamente per l'esercizio dell'attività odontoiatrica.