Liquidazione del patrimonio senza nota di variazione Iva in diminuzione

Non è possibile emettere note di variazione Iva in diminuzione nella procedura di liquidazione del patrimonio dell’impresa e, dunque, recuperare l’Imposta sui crediti non riscossi all’apertura della stessa.

Tra gli istituti disciplinati dal Codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza non vi è, infatti, alcuna indicazione specifica del legislatore che inserisce la procedura di liquidazione del patrimonio tra quelle concorsuali che legittimano l'emissione della nota di variazione Iva in diminuzione.

Questa l’interpretazione abbastanza restrittiva che l’Agenzia delle Entrate fornisce con la risposta ad interpello n. 324/2023, circa l'emissione della nota di variazione Iva in diminuzione, di cui al comma 3-bis dell'art. 26 del Dpr 633/1972.

Crisi d’impresa e liquidazione del patrimonio

La società istante riferisce di aver effettuato operazioni di vendita nei confronti di una cliente, maturando nei confronti della stessa un credito, ad oggi insoluto.

Con un decreto del 28 luglio 2022 del tribunale, territorialmente competente, è stata aperta la procedura di liquidazione del patrimonio, ai sensi dell'art. 14-ter della Legge n. 3/2012, nei confronti della società cliente e dei suoi soci illimitatamente responsabili.

L'istante, in qualità di creditore, ha presentato domanda di partecipazione alla procedura per l'intero credito vantato verso la cliente, come risulta dal programma di liquidazione, trasmesso ai creditori ed ai debitori e depositato presso la cancelleria del Tribunale, come da provvedimento del giudice delegato.

Alla luce di tutto ciò, l’istante si rivolge all’Amministrazione finanziaria per sapere se alla fattispecie sopra descritta sia applicabile la previsione di cui all'articolo 26, comma 3-bis Dpr n. 633/1972, introdotto dall'articolo 18 Dl n. 73/2021 (decreto “Sostegni-bis''), che ha riconosciuto al cedente o prestatore la facoltà di portare in detrazione l'Iva relativa ad un'operazione per la quale aveva emesso fattura, in caso di mancato pagamento (in tutto o in parte) del corrispettivo da parte del cessionario o committente, a partire dalla data in cui quest'ultimo è assoggettato ad una procedura concorsuale.

Liquidazione patrimonio del debitore, non è ammessa la nota di variazione Iva in diminuzione

Nella risposta ad interpello n. 324/2023, l’Agenzia delle Entrate parte dall’analizzare il citato articolo 26 del Decreto IVA, che disciplina le variazioni in diminuzione dell'imponibile e dell'imposta il cui esercizio, diversamente dalle variazioni in aumento, previste dalla stessa norma, ha natura facoltativa, restando limitato alle sole ipotesi espressamente previste.

Tale disposizione di legge è stata oggetto di ripetuti interventi normativi, tra cui è da ricordare l'articolo 1, commi 126 e 127 della Legge n. 208 del 2015 (Legge di Stabilità 2016), che aveva novellato l'articolo 26, introducendo i commi 4 ed 11, allo scopo di anticipare, in caso di mancato pagamento, al momento di apertura di una procedura concorsuale anziché doverne attendere l'infruttuosa conclusione la possibilità di emettere una nota di credito e, dunque, portare in detrazione l'IVA corrispondente alle variazioni in diminuzione.

NOTA BENE: Le integrazioni operate dalla Legge di Stabilità 2016 non sono, però, mai entrate in vigore.

Più di recente è, poi, intervenuto l’articolo 18 del Decreto Sostegni bis che ha modificato il comma 3 bis dell'articolo 26 del Decreto IVA, consentendo solo a decorrere dal 26 maggio 2021 - con riferimento alle procedure concorsuali avviate alla medesima data - di emettere la nota di variazione in diminuzione “in caso di mancato pagamento del corrispettivo, in tutto o in parte, da parte del cessionario o committente” a partire:

• dalla data in cui quest'ultimo è assoggettato a una procedura concorsuale,
• dalla data del decreto che omologa un accordo di ristrutturazione dei debiti di cui all'articolo 182 bis Rd n. 267/1942,
• dalla data di pubblicazione nel registro delle imprese di un piano attestato ai sensi dell'articolo 67, terzo comma, lettera d) stesso Rd.

A tal fine, il nuovo comma 10 bis dell'articolo 26 del Decreto IVA introdotto anch'esso dall'articolo 18 del Decreto Sostegni bis prevede, inoltre, che: “Ai fini del comma 3 bis, lettera a), il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale dalla data della sentenza dichiarativa del fallimento o del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa o del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo o del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi”.

NOTA BENE: E’ evidente dalle modifiche apportate alla norma in commento che il legislatore non ha ricondotto la procedura di liquidazione del patrimonio ex articolo 14­ter della legge n. 3 del 2012 (già esistente alla data di entrata in vigore del Decreto Sostegni­ bis) tra quelle concorsuali che legittimano l'emissione della nota di variazione in diminuzione, come avvenuto, invece, per la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi.

Ne deriva, che allo stato attuale, in assenza di una espressa previsione normativa, è impraticabile l'applicazione in via interpretativa della disposizione in esame alla procedura di liquidazione del patrimonio.

Infine, osserva l’Agenzia, l'esplicita delega ad emanare una norma che estenda l'applicazione dell'articolo 26, commi 3 bis e 10 bis, del Decreto IVA agli istituti disciplinati dal Codice della crisi di impresa e dell'insolvenza, in cui è confluita la procedura di Liquidazione del patrimonio conferma che, in base alla normativa vigente, l'istante non è legittimato ad emettere la nota di variazione in diminuzione.