Legge di Bilancio 2022: novità per i bonus fiscali

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Con la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale della Legge n.234 del 30 dicembre 2021 (cd. Legge di bilancio 2022), a decorrere dal 1° gennaio.2022 sono entrate in vigore numerose novità in materia fiscale.

Nella disamina che segue si cerca di fornire un primo quadro di sintesi delle principali disposizioni in materia di agevolazioni fiscali.

Credito d’imposta per beni strumentali nuovi

Con l’articolo 1, comma 44 della legge di bilancio 2022 si “proroga” e “rimodula” la disciplina normativa riguardante il credito d’imposta per gli investimenti in beni strumentali nuovi. In primo luogo, fermo restando la disciplina base di cui all'articolo 1, co. 1051 - 1063 della L. 178/2020, la nuova norma incide sul lasso temporale di applicazione del credito d’imposta. In particolare, si dispone la proroga al 2025 del bonus sia per i beni materiali che immateriali " industria 4.0", ma con una diversa articolazione delle misure. Resta fermo, tuttavia, il regime agevolato per i beni “industria 4.0” previsto per l’anno 2022 in quanto il comma 1057 della norma di riferimento non viene modificato. Conseguentemente, per gli investimenti “Industria 4.0” effettuati fino al 31 dicembre 2022 (ovvero entro il 30 giugno 2023, a condizione che entro il 31.12.2022 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo) il credito d'imposta è riconosciuto nella misura:

• del 40% del costo per la quota di investimenti fino a 2,5 milioni di euro;
• del 20% per la quota di investimenti oltre i 2,5 milioni e fino a 10 milioni di euro;
• del 10% del costo, per la quota di investimenti superiori a 10 milioni di euro e fino a 20 milioni di euro.

Diversamente, con il nuovo comma 1057-bis, viene definita la disciplina applicabile dal 2023 al 2025. In particolare, alle imprese che effettuano investimenti in beni strumentali nuovi secondo il modello “Industria 4.0“ (ricompresi nell'allegato A alla L. 232/2016) a decorrere dal 1° gennaio 2023 e fino al 31 dicembre 2025, ovvero entro il 30 giugno 2026, a condizione che entro il 31.12.2025 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione, il credito d'imposta è riconosciuto nella misura:

• del 20% del costo, per la quota di investimenti fino a 2,5 milioni di euro;
• del 10% del costo, per la quota di investimenti superiori a 2,5 milioni di euro e fino a 10 milioni di euro;
• del 5% del costo, per la quota di investimenti superiori a 10 milioni di euro e fino al  limite massimo di costi complessivamente ammissibili, pari a 20 milioni di euro.

Per effetto della nuove disposizioni, quindi, la misura dell'agevolazione viene ora ridotta sia rispetto alla misura prevista per il 2021 (50%, 30% e 10%) che rispetto a quella relativa al 2022 (40%, 20% e 10%).

Investimenti in beni ordinari

La proroga in esame non riguarda, invece, gli investimenti in beni strumentali "ordinari", per i quali resta in vigore la disciplina prevista fino al 2022 (con termine "lungo" del 30.6.2023). Si ricorda, infatti, che - per gli investimenti aventi ad oggetto beni materiali e immateriali "ordinari" - il credito d'imposta è riconosciuto:

• nella misura del 10% per gli investimenti effettuati dal 16 novembre 2020 al 31 dicembre 2021, ovvero entro il 30 giugno 2022, a condizione che entro il 31 dicembre 2021 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione. La misura arriva al 15% in caso di investimenti in strumenti e dispositivi tecnologici destinati alla realizzazione di forme di lavoro agile, ex articolo 18 L. 81/2017 (diversamente dalla previgente disciplina);
• nella misura del 6% per gli investimenti effettuati a dal 1° gennaio 2022 al 31 dicembre 2022, ovvero entro il 30 giugno 2023, a condizione che entro il 31.12.2022 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione;
• nel limite “massimo” di costi ammissibili pari a 2 milioni di euro per i beni “materiali” ed a 1 milione di euro per quelli “immateriali”.

 

Investimenti	Dal 16.11.2020 al 31.12.2021 (o termine "lungo" del 30.6.2022)	Dall'1.1.2022 al 31.12.2022 (o termine "lungo" del 30.6.2023)
Beni materiali "ordinari"	credito d'imposta 10% (15% lavoro agile) costi ammissibili max 2 milioni di euro.	credito d'imposta 6% costi ammissibili max 2 milioni euro
Beni immateriali "ordinari"	credito d'imposta 10% (15% lavoro agile) costi ammissibili max 1 milioni di euro.	credito d'imposta 6% costi ammissibili max 1 milioni euro

Investimenti in beni “immateriali”

Per gli investimenti aventi ad oggetto beni immateriali (software, sistemi e system integration, piattaforme e applicazioni) connessi a investimenti in beni “Industria 4.0” (ricompresi nell'allegato B alla legge di bilancio 2017 e successivamente integrato dalla legge di bilancio 2018) la novella normativa - art. 1, co. 44 lett. c) e d), della L. 234/2021 - proroga al 2025 il beneficio ridefinendo la misura dell'agevolazione. In particolare:

1. con la lettera c) del comma 44 si modifica il comma 1058 dell'articolo 1 della L. 178/2020, che nella sua versione originaria stabiliva che il credito d'imposta è riconosciuto nella misura del 20% del costo di acquisizione, nel limite massimo di costi ammissibili pari a 1 milione di euro. Tale beneficio spettava agli investimenti effettuati dal 16.11.2020 al 31.12.2022 ovvero entro il 30.06.2023 a condizione che entro il 31.12.2022 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione.

Con le modifiche apportate dalla Legge di bilancio 2022, si estende al 2023 l’agevolazione per gli investimenti in beni “Industria 4.0”, fermo restando la misura del 20 per cento.

Pertanto, per gli investimenti in beni immateriali “4.0” - effettuati a decorrere dal 16 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2023 (in luogo del 31 dicembre 2022) ovvero entro il 30 giugno 2024 (in luogo del 30 giugno 2023), a condizione che entro la data del 31 dicembre 2023 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% per cento del costo di acquisizione - il credito d'imposta è riconosciuto nella misura del 20% del costo di acquisizione, nel limite massimo di costi ammissibili pari a 1 milione di euro. Si chiarisce, inoltre, che il limite massimo di costi ammissibili, pari a un milione di euro, è “annuale” (in passato, invece, detto limite risultava applicabile a tutto il periodo agevolabile). Si considerano agevolabili anche le spese per servizi sostenute in relazione all'utilizzo dei beni di cui al predetto allegato B mediante soluzioni di cloud computing, per la quota imputabile per competenza.

2. con la lettera d) del comma 44 si inseriscono i nuovi commi 1058-bis e 1058-ter all'articolo 1 della L. 178/2020. Nello specifico avremo che:

Investimenti effettuati dall'1.1 al 31.12.2024 (comma 1058-bis)

il credito d’imposta, per gli investimenti in beni di cui all'allegato B alla L.232/2016 effettuati dal 1° gennaio 2024 al 31 dicembre 2024 (ovvero entro il 30 giugno 2025, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2024 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione), spetta: nella misura del 15 per cento del costo, nel limite massimo di costi ammissibili pari a 1 milione di euro.

Investimenti effettuati dall'1.1 al 31.12.2025 (comma 1058-ter)

il credito d’imposta, per gli stessi investimenti in beni di cui all'allegato B alla L.232/2016 se effettuati dal 1° gennaio 2025 al 31 dicembre 2025 (ovvero entro il 30 giugno 2026, a condizione che entro la data del 31 dicembre 2025 il relativo ordine risulti accettato dal venditore e sia avvenuto il pagamento di acconti in misura almeno pari al 20 % del costo di acquisizione), spetta: nella misura del 10 per cento del costo nel limite massimo di costi ammissibili pari a 1 milione di euro.

Per le annualità agevolabili, sono ammissibili anche le spese per servizi sostenute in relazione all'utilizzo dei beni di cui all'Allegato B mediante soluzioni di cloud computing, per la quota imputabile per competenza.

Norme di coordinamento

Con le lettere e), f) e g) del comma 44 della L. 234/2021 si apportano ulteriori modifiche di coordinamento, novellando rispettivamente il comma 1059 (modalità di fruizione del credito d'imposta), 1062 (obblighi di conservazione documentale a carico dei beneficiari dell’agevolazione ai fini dei successivi controlli) e 1063 (monitoraggio delle fruizioni del credito d'imposta) della legge di bilancio 2021 (L. 178/2020).

Operatività e fruizione del credito d’imposta

Il credito d'imposta, come noto:

• è utilizzabile in compensazione tramite F24 ai sensi dell'art. 17 del DLgs.241/97, senza necessità di preventiva presentazione della dichiarazione dei redditi;
• spetta, in generale, per i beni materiali e immateriali (sia "ordinari" che "4.0") in 3 quote annuali di pari importo a decorrere dall'anno:
  • di entrata in funzione dei beni per gli investimenti in ,beni materiali diversi da quelli Industria 4.0;
  • di avvenuta interconnessione dei beni per gli investimenti in beni materiali e immateriali Industria 4.0.

Diversamente, il credito d'imposta spetta in un'unica quota annuale (art. 1 co. 1059 e 1059-bis, della L. 178/2020 come modificato dall'art. 20 del DL 73/2021) per i soggetti:

1. con ricavi/compensi inferiori, pari o superiori a 5 milioni di euro che effettuano investimenti in beni materiali "ordinari" dal 16.11.2020 al 31.12.2021;
2. con ricavi/compensi inferiori a 5 milioni di euro nel periodo d'imposta precedente a quello di entrata in funzione del bene che effettuano in detto periodo investimenti in beni immateriali "ordinari".

Se l’interconnessione avviene in un periodo d'imposta successivo a quello della loro entrata in funzione, è comunque possibile iniziare a fruire del credito d'imposta per la parte spettante. In caso di mancato utilizzo in tutto o in parte di una delle quote, l'ammontare residuo potrà essere utilizzato nei periodi d'imposta successivi secondo le modalità proprie del credito (risposte Agenzia Telefisco 2021 e circolare 9/E/2021).

 Va, infine, sottolineato che il credito d'imposta in esame:

• non concorre alla formazione del reddito, né della base imponibile Irap;
• non rileva ai fini del rapporto di deducibilità degli interessi passivi e dei componenti negativi (artt. 61 e 109, comma 5, del Tuir);
• è cumulabile con altre agevolazioni che abbiano ad oggetto i medesimi costi, a condizione che tale cumulo, tenuto conto anche della non concorrenza alla formazione del reddito e della base imponibile IRAP, non porti al superamento del costo sostenuto.

La norma, poi, disciplina le conseguenze della cessione dei beni oggetto degli investimenti agevolati.  In particolare, se entro il 31 dicembre del secondo anno successivo a quello di entrata in funzione o di interconnessione i beni agevolati sono ceduti a titolo oneroso o sono destinati a strutture produttive ubicate all'estero, anche se appartenenti allo stesso soggetto, il credito d'imposta è corrispondentemente ridotto escludendo dall'originaria base di calcolo il relativo costo.  

Il maggior credito d'imposta eventualmente già utilizzato in compensazione deve essere “riversato” dal soggetto entro il termine per il versamento a saldo dell'imposta sui redditi dovuta per il periodo d'imposta in cui si verifichino le suddette ipotesi, senza applicazione di sanzioni e interessi.  Infine si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni dell'articolo 1, commi 35 e 36, della L. n. 205/2017, in materia di investimenti sostitutivi. Pertanto, se nel corso del periodo di fruizione dell'agevolazione si verifica il realizzo a titolo oneroso del bene agevolato, il credito d'imposta non è oggetto di rideterminazione purché nel medesimo periodo d’imposta, l’impresa:

• sostituisca il bene originario con un bene materiale strumentale nuovo avente caratteristiche tecnologiche analoghe o superiori a quelle previste dall’allegato A alla legge n. 232/2016;
• attesti l’effettuazione dell’investimento sostitutivo, le caratteristiche del nuovo bene e il requisito dell’interconnessione.

Di conseguenza, la sostituzione non determina la revoca dell’agevolazione, a condizione che il bene nuovo abbia caratteristiche tecnologiche analoghe o superiori a quelle previste dall’allegato A alla legge n. 232/2016 e che siano soddisfatte le condizioni documentali richieste dalla legge per l’investimento originario.  Ove l’investimento sostitutivo sia di costo inferiore a quello del bene originario, ferme restando le altre condizioni oggettive e documentali richieste, il beneficio calcolato in origine deve essere ridotto in corrispondenza del minor costo agevolabile. Si rammenta che queste ultime disposizioni non trovano applicazione per i beni “ordinari” ma solo per quelli dell’allegato A alla legge n.232/2016.

Controlli e monitoraggio

La norma, infine, pone all’attenzione sugli obblighi di conservazione documentale a carico dei beneficiari dell’agevolazione, ai fini dei successivi controlli (comma 1062).  In particolare, i soggetti che si avvalgono del credito d'imposta sono tenuti a conservare - pena la revoca del beneficio -  la documentazione idonea a dimostrare l'effettivo sostenimento e la corretta determinazione dei costi agevolabili. A tal fine, le fatture e gli altri documenti relativi all'acquisizione dei beni agevolati devono contenere "l'espresso riferimento alle disposizioni dei commi da 1054 a 1058-ter". La mancanza di tale dicitura, secondo l'Agenzia, determina la revoca dell'agevolazione; è comunque possibile regolarizzare il documento già emesso (si rimanda alle risposte degli interpelli n. 438 e 439 del 5.10.2020 e circolare   9/E/2021, par.8). In relazione agli investimenti “Industria 4.0”, le imprese sono, inoltre, tenute a produrre una perizia tecnica “asseverata” rilasciata da un ingegnere o da un perito industriale iscritti nei rispettivi albi professionali o un attestato di conformità rilasciato da un ente di certificazione accreditato, da cui risulti che i beni possiedono caratteristiche tecniche tali da includerli negli elenchi di cui agli allegati A e B annessi alla legge  n. 232/2016, e sono interconnessi al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura.

Per i beni di costo unitario di acquisizione non superiore a 300.000 euro, il suddetto onere documentale può essere adempiuto attraverso una dichiarazione resa dal legale rappresentante ai sensi del D.P.R. n. 445/2000. Qualora nell’ambito delle verifiche e dei controlli riguardanti gli investimenti agevolati si rendano necessarie valutazioni di ordine tecnico concernenti la qualificazione e la classificazione dei beni, l’Agenzia delle entrate può richiedere al Ministero dello sviluppo economico di esprimere il proprio parere.

Credito d'imposta per beni materiali “Industria 4.0” (allegato A alla legge di bilancio 2017)
Periodo	Spesa	credito d’imposta
01/01-31/12/2022	fino a 2,5 milioni di euro	40 per cento del costo
	oltre i 2,5 milioni e fino a 10 milioni di euro	20 per cento del costo
	oltre i 10 milioni e fino a 20 milioni di euro	10 per cento del costo
01/01/2023 - 31/12/2025	fino a 2,5 milioni di euro	20 per cento del costo
	oltre i 2,5 milioni e fino a 10 milioni di euro	10 per cento del costo
	oltre i 10 milioni e fino a 20 milioni di euro	5 per cento del costo

 

Credito d'imposta per beni immateriali “Industria 4.0” (allegato B alla legge di bilancio 2017)
Periodo	Limite max Spesa	credito d’imposta
Dal 26 novembre 2020 e fino al 31 dicembre 2023	1 milione di euro	20 per cento del costo
1° gennaio 2024 e fino al 31 dicembre 2024	1 milione di euro	15 per cento del costo
1° gennaio 2025 e fino al 31 dicembre 2025	1 milione di euro	10 per cento del costo

 

Credito d’imposta ricerca e sviluppo e innovazione

L'articolo 1, comma 45, L. n. 234/2021 modifica ed estende anche la disciplina del credito d'imposta per investimenti in ricerca e sviluppo, in transizione ecologica, in innovazione tecnologica 4.0 e in altre attività innovative di cui all'art. 1, commi da 198 a 206, della L. n. 160/2019, ferma restando la disciplina di base dell'agevolazione. La proroga dei benefici oltre il 2022 opera con tempistiche, misure e limiti massimi differenziati a seconda della tipologia di investimenti. Per l’anno 2022, si mantiene tuttavia la stessa misura e lo stesso limite massimo disposto dalla legislazione vigente.

Ma andiamo a vedere nel dettaglio i diversi interventi sulla disciplina.

In primo luogo, la lettera a) del citato comma 45 interviene sul comma 198 della legge di bilancio 2020, al fine di rimuovere il termine 2022 di riconoscimento del credito d’imposta. Con le successive lettere da b) a c), attraverso una modifica al comma 203 e l’integrazione di cinque nuovi commi da 203-bis a 203-sexies nella medesima legge di bilancio 2020, vengono fissati tempi e percentuali “differenziate” del beneficio fiscale, a seconda della tipologia di investimento effettuato. Avremo, dunque, la situazione che segue.

1) credito d'imposta per investimenti in ricerca e sviluppo

Il credito per attività di ricerca e sviluppo (articolo 1, comma 200 della L. 160/2019) è riconosciuto:

• fino al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2022, nella misura percentuale (al 20% dei costi, con un limite massimo di 4 milioni di euro) già indicata dalla disciplina vigente (comma 203, L.160/2019);

• dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2022 e fino a quello in corso al 31 dicembre 2031, in misura pari al 10 per cento (anziché al 20%) della relativa base di calcolo, assunta al netto delle altre sovvenzioni o dei contributi a qualunque titolo ricevuti per le stesse spese ammissibili, nel limite massimo annuale di 5 milioni di euro (anziché 4 milioni di euro), ragguagliato ad anno in caso di periodo d'imposta di durata inferiore o superiore a dodici mesi (nuovo co. 203-bis dell'art. 1 della L. 160/2019).

2) credito d'imposta per innovazione tecnologica

Per le attività di innovazione tecnologica il credito di imposta è riconosciuto:

• fino al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2023 (anziché fino al 2022) nelle percentuali indicate dalla disciplina vigente ossia in misura pari al 10%, nel limite massimo di 2 milioni;
• dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31.12.2023 (2024, per i soggetti "solari") e fino al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2025, in misura pari al 5% (anziché al 10%) della relativa base di calcolo, assunta al netto delle altre sovvenzioni o dei contributi a qualunque titolo ricevuti sulle stesse spese ammissibili, sempre nel limite massimo annuale di 2 milioni di euro, ragguagliato ad anno in caso di periodo d'imposta di durata inferiore o superiore a dodici mesi (nuovo co. 203-ter della L. 160/2019).

3) credito d'imposta per attività di design e ideazione estetica

Per le attività di design e ideazione estetica il credito di imposta è riconosciuto:

• nelle percentuali già indicate dalla disciplina vigente (misura pari al 10%, nel limite massimo di 2 milioni), fino al 2023, anziché fino al 2022 (a tal fine, la lett. b) novella il terzo periodo del comma 203);
• dal periodo di imposta successivo a quello in corso al 31.12.2023 (2024, per i soggetti "solari") e fino al periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2025, in misura pari al 5% (anziché al 10%) della relativa base di calcolo, assunta al netto delle altre sovvenzioni o dei contributi a qualunque titolo ricevuti sulle stesse spese ammissibili, sempre nel limite massimo annuale di 2 milioni di euro, ragguagliato ad anno in caso di periodo d'imposta di durata inferiore o superiore a 12 mesi (nuovo co. 203-quater, art. 1 della L. 160/2019).

4) credito d'imposta per attività di innovazione digitale 4.0 e transizione ecologica

Per le attività di innovazione tecnologica finalizzate alla realizzazione di prodotti o processi di produzione nuovi o sostanzialmente migliorati per il raggiungimento di un obiettivo di transizione ecologica o di innovazione digitale 4.0 il credito di imposta è riconosciuto:

• fino al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2022, nelle percentuali già indicate dalla disciplina vigente (ossia in misura pari al 15%, con un limite massimo di 2 milioni);
• per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2022 (2023, per i soggetti "solari"), in misura pari al 10% (anziché al 15%) della relativa base di calcolo, assunta al netto delle altre sovvenzioni o dei contributi a qualunque titolo ricevuti sulle stesse spese ammissibili, nel limite massimo annuale, più alto, di 4 milioni di euro (anziché 2 milioni di euro), ragguagliato ad anno in caso di periodo d'imposta di durata inferiore o superiore a dodici mesi. Rimane fermo che, nel rispetto dei massimali indicati e a condizione della separazione analitica dei progetti e delle spese ammissibili pertinenti alle diverse tipologie di attività, è possibile applicare il beneficio anche per più attività ammissibili nello stesso periodo d'imposta (nuovo co. 203-quinquies dell'art. 1 della L. 160/2019);
• dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023 e fino a quello in corso al 31 dicembre 2025, in misura pari al 5% della relativa base di calcolo, assunta al netto delle altre sovvenzioni o dei contributi a qualunque titolo ricevuti sulle stesse spese ammissibili, nel limite massimo annuale di 4 milioni di euro, ragguagliato ad anno in caso di periodo d'imposta di durata inferiore o superiore a 12 mesi. Rimane fermo che, nel rispetto dei massimali indicati e a condizione della separazione analitica dei progetti e delle spese ammissibili pertinenti alle diverse tipologie di attività, è possibile applicare il beneficio anche per più attività ammissibili nello stesso periodo d'imposta (nuovo co. 203-sexies dell'art. 1 della L. 160/2019).

Tabella di sintesi

Crediti d'imposta	2022	2023	2024	2025	Dal 2026 al 2031
Ricerca e sviluppo	20%, max 4 milioni	10%, max 5 milioni	10%, max 5 milioni	10%, max 5 milioni	10%, max 5 milioni
Innovazione tecnologica	10%, max 2 milioni	10%, max 2 milioni	5%, max 2 milioni	5%, max 2 milioni
Design e ideazione estetica	10%, max 2 milioni	10%, max 2 milioni	5%, max 2 milioni	5%, max 2 milioni
Innovazione tecnologica 4.0 e green	15%, max 2 milioni	10%, max 4 milioni	5%, max 4 milioni	5%, max 4 milioni

 

Obblighi documentali

Con la lettera d) del comma 45 dell’articolo 1 della legge di bilancio 2022 si modifica il comma 205 della legge di bilancio 2020, relativo all’obbligo di certificazione delle spese sostenute per il riconoscimento del beneficio fiscale, al fine di un coordinamento con i nuovi commi da 203-bis a 203-sexies introdotti. Restano fermi, infatti, i consueti obblighi di conservazione documentale a carico dei beneficiari dell’agevolazione.

Per quanto riguarda la certificazione della documentazione, il comma 205 della L.160/2019 stabilisce che:

“Ai fini del riconoscimento del credito d'imposta, l'effettivo sostenimento delle spese ammissibili e la corrispondenza delle stesse alla documentazione contabile predisposta dall'impresa devono risultare da apposita certificazione rilasciata dal soggetto incaricato della revisione legale dei conti. Per le imprese non obbligate per legge alla revisione legale dei conti, la certificazione è rilasciata da un revisore legale dei conti o da una società di revisione legale dei conti, iscritti nella sezione A del registro di cui all'articolo 8 del decreto legislativo 27 gennaio 2010, n. 39. Nell'assunzione di tale incarico, il revisore legale dei conti o la società di revisione legale dei conti osservano i princìpi di indipendenza elaborati ai sensi dell'articolo 10 del citato decreto legislativo n. 39 del 2010 e, in attesa della loro adozione, quelli previsti dal codice etico dell'International Federation of Accountants (IFAC). Per le sole imprese non obbligate per legge alla revisione legale dei conti, le spese sostenute per adempiere all'obbligo di certificazione della documentazione contabile previsto dal presente comma sono riconosciute in aumento del credito d'imposta per un importo non superiore a 5.000 euro, fermi restando, comunque, i limiti massimi indicati ai commi da 203 a 203-sexies".

Ai fini del credito d’imposta, quindi, l’effettivo sostenimento delle spese deve risultare da apposita “certificazione” rilasciata dal soggetto incaricato della revisione legale dei conti.  Per le sole imprese “non obbligate” per legge alla revisione legale dei conti, le spese sostenute per adempiere all'obbligo di certificazione della documentazione contabile sono riconosciute in aumento del credito d'imposta per un importo non superiore a 5.000 euro. Quale ulteriore adempimento ai fini in esame, si ricorda che le imprese sono tenute a redigere e conservare una relazione tecnica asseverata. Si rammenta che tale relazione:

• illustra le finalità, i contenuti ed i risultati delle attività ammissibili svolte in ciascun periodo d'imposta in relazione ai progetti in corso di realizzazione;
• deve essere predisposta a cura del responsabile aziendale delle attività ammissibili o del responsabile del singolo progetto o sotto-progetto;
• deve essere controfirmata dal rappresentante legale dell'impresa.

Per le attività ammissibili commissionate a soggetti terzi, la relazione deve essere redatta e rilasciata all'impresa dal soggetto commissionario che esegue le attività.

Novità per la disciplina del Patent box

Con la legge di bilancio 2022 viene “riscritta” la disciplina del Patent box. Intervenendo sulla materia, quindi, il legislatore ha modificato la disposizione di cui all'articolo 6 del D.L. 146/2021, convertito, che prevedeva la sostituzione del beneficio con la nuova "super deduzione" dei costi di ricerca e sviluppo.

In primo luogo, il legislatore, sostituendo l’articolo 6, comma 3 del D.L.  n. 146 del 2021, ha “elevato” dal 90% al 110% la maggiorazione fiscale prevista per i costi di ricerca e sviluppo sostenuti in relazione a beni immateriali giuridicamente tutelabili.

Ulteriore modifica ha riguardato i beni agevolabili. Per effetto delle novità normativa si restringe il campo di applicazione del beneficio limitato ora solo ai software protetti da copyright, ai brevetti industriali ed ai disegni e modelli. Restano, così, esclusi - rispetto alla versione previgente - i marchi d’impresa (anch’essi non compresi nel patent box del 2015) ed i processi, le formule e le informazioni relativi a esperienze acquisite nel campo industriale, commerciale o scientifico giuridicamente tutelabili (che rientravano nel patent box disciplinato dalla legge di stabilità 2015).  Resta ferma la previsione che demanda a un provvedimento dell’Agenzia l’individuazione delle modalità di esercizio dell’opzione.

Modificata anche la “decorrenza” della nuova disciplina. Sostituendo l’articolo 6, comma 8 del D.L. 146/2021, infatti, viene ora stabilito che la decorrenza delle misure non riguarda più le opzioni esercitate dal 22.10.2021 (data di entrata in vigore del DL 146/2021) ma le opzioni esercitate con riguardo al periodo di imposta in corso al 22.10.2021 (ossia il 2021 per i soggetti "solari"); contestualmente, non sono più esercitabili le opzioni per il Patent box con riferimento al periodo d'imposta 2021 (soggetti "solari") e ai successivi.

Eliminato il divieto di cumulo con il credito ricerca e sviluppo. Con le nuove norme, infatti, viene meno l’incompatibilità tra Patent box e credito d’imposta per le attività di ricerca e sviluppo (di cui ai commi da 198 a 206 dell’articolo 1 della L.160/2019). Per effetto delle modifiche approvate, dunque, i contribuenti, per tutta la durata dell’opzione, possono usufruire del nuovo Patent box e del credito d’imposta R&S.

Modificata anche la disciplina “transitoria” di passaggio dal vecchio al nuovo regime, per non obbligare al transito automatico al nuovo Patent box chi ha esercitato l’opzione per l’originario istituto, con riferimento ad anni antecedenti al 2021. Con le modifiche in esame viene chiarito che il transito alla nuova disciplina è consentito ai soggetti che hanno esercitato o che esercitano opzioni afferenti al vecchio regime del Patent box in relazione a periodi d’imposta antecedenti a quello in corso al 22 ottobre 2021.

Infine, viene introdotto un meccanismo di cd. recapture in base al quale, ove le spese agevolabili siano sostenute in vista della creazione di una o più immobilizzazioni immateriali oggetto di Patent box (software, brevetti, disegni e modelli), il contribuente può usufruire della maggiorazione del 110% di dette spese a decorrere dal periodo di imposta in cui l’immobilizzazione immateriale ottiene un titolo di privativa industriale. Tuttavia, la maggiorazione del 110% non può essere applicata alle spese sostenute prima dell’ottavo periodo di imposta antecedente a quello nel quale l’immobilizzazione immateriale ottiene un titolo di privativa industriale. La relazione tecnica chiarisce che tale sistema (cd. recapture ottennale) consente di recuperare il beneficio non utilizzato esclusivamente in relazione alle spese di ricerca e sviluppo che, ex post, hanno dato vita a un bene immateriale.

Credito d'imposta quotazione PMI

Prorogato al 31 dicembre 2022 il credito d'imposta per le spese di consulenza relative alla quotazione delle PMI (di cui all’articolo 1, co. 89 - 90 della L. 205/2017). Si tratta, lo si ricorda, di un credito d’imposta a favore delle PMI che sostengono spese di consulenza per l’ammissione alla negoziazione su mercati regolamentati o sistemi multilaterali di negoziazione (Multilateral Trading Facility - MTF) europei.

Detta misura è inserita in un complesso di interventi volti a potenziare strumenti per la concessione di finanziamenti al settore produttivo, alternativi al credito bancario: emissione di specifici strumenti di debito (cd. minibond) raccolta tramite portali on-line (cd. crowdfunding) e varie forme di incentivazione fiscale a favore dei soggetti che investono in strumenti finanziari emessi da PMI. Il beneficio viene corrisposto in misura pari al 50% delle spese ed, originariamente, fino a un massimo di 500.000 euro. Tuttavia, per effetto delle nuove disposizioni, l’importo massimo del credito d’ imposta viene “ridotto“ a 200.000 euro.  Con una ulteriore modifica (si interviene sul comma 90 della legge di bilancio 2018), viene ora stabilito che il credito d’imposta è utilizzabile in compensazione nel limite complessivo di 30 milioni di euro per ciascuno degli anni 2020 e 2021, di 35 milioni per l’anno 2022 e di 5 milioni per l’anno 2023. Il credito è utilizzabile esclusivamente in compensazione e deve essere indicato nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta in cui è maturato e nelle dichiarazioni dei redditi relative ai periodi d'imposta successivi, fino a quello nel quale se ne conclude l’utilizzo. L'agevolazione:

• non concorre alla formazione della base imponibile IRPEF, IRES e IRAP;
• non rileva ai fini della determinazione della percentuale di deducibilità degli interessi passivi di cui all'articolo 61 del Tuir;
• non rileva rispetto ai criteri di inerenza per la deducibilità delle spese (articolo 109, comma 5, del TUIR).

Al credito d'imposta non si applicano, inoltre, il limite annuale di utilizzazione di 250.000 euro (art. 1, co. 53 della L. 244/2007), e il limite massimo per la compensazione previsto dall'articolo 34 della legge n. 388/2000.

Credito d'imposta per investimenti nel Mezzogiorno

Il comma 175 dell’articolo 1 della legge di bilancio 2022 interviene sulla disciplina del credito di imposta per investimenti nel Mezzogiorno applicabile fino al 31 dicembre 2022. Nello specifico si modifica l'articolo 1, comma 98 della legge n. 208/2015 “adeguando” il perimetro geografico di applicazione del credito d’imposta a quanto previsto dalla nuova Carta degli aiuti a finalità regionale 2022-2027 approvata dalla Commissione europea il 2 dicembre 2021. La “rideterminazione” del perimetro di applicazione della misura consente, in particolare, nella regione Molise, l’applicazione agli investimenti di un'intensità del credito d’imposta superiore rispetto alla situazione attuale. La nuova Carta degli aiuti a finalità regionale 2022-2027 ricomprende, infatti, la regione Molise tra le aree in deroga ai sensi della lettera a) (e non più lett. c)) dall'articolo 107, par. 3, del Trattato sul funzionamento dell’UE. Le zone assistite della regione Abruzzo, rimangono, invece, tra quelle assistite in deroga ai sensi della lettera c) dall'articolo 107, par. 3 del Trattato.

Credito d'imposta per il restauro di impianti sportivi pubblici

Viene estesa al 2022 la possibilità di fruire del credito d'imposta per le erogazioni liberali per interventi di manutenzione e restauro di impianti sportivi pubblici e per la realizzazione di nuove strutture sportive pubbliche (c.d. “Sport bonus”), nel limite complessivo di 13,2 milioni di euro. Il credito di imposta in esame - la cui norma di riferimento è contenuta nell'articolo 1, commi da 621 a 626, della L. 145/2018 - è pari al 65% delle erogazioni effettuate, è fruibile in tre quote annuali di pari importo e non è cumulabile con altre agevolazioni previste da legge a fronte della stessa liberalità. Inoltre, lo stesso beneficio spetta nei casi in cui la dazione sia stata effettuata sia nei confronti del proprietario dell’impianto sia nei confronti di soggetti che detengono l’impianto in concessione o in altro tipo di affidamento. Per usufruire dell’agevolazione le nuove strutture da realizzare devono essere pubbliche.

Sul piano operativo, possono accedere al credito d’imposta le seguenti due fattispecie di soggetti:

1. le persone fisiche e gli enti non commerciali;
2. i soggetti titolari di reddito d’impresa.

Mentre per la prima categoria di soggetti il credito d’imposta non può eccedere il 20% del reddito imponibile, per la seconda il limite è fissato nel 10 per mille dei ricavi annui (comma 622).

Sul punto, il D.P.C.M. 30 aprile 2019, ha specificato che il credito d'imposta è riconosciuto alle persone fisiche e agli enti non commerciali nonché a tutte le imprese, esercitate in forma individuale e collettiva, e alle stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di imprese non residenti. Per i titolari di reddito d’impresa, il credito è utilizzabile in tre quote annuali di pari importo ed è fruibile attraverso il meccanismo della compensazione di cui al decreto legislativo n. 241/1997 e non rileva ai fini IRPEF e IRAP. Ai fini attuativi, al nuovo comma 190 della legge di bilancio 2022 si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni di cui al D.P.C.M. 30 aprile 2019, nell’ambito del quale sono previste anche le cause di revoca e le procedure di recupero del credito d'imposta illegittimamente fruito.

Ulteriori novità in sintesi 

Interventi di ristrutturazione edilizia (comma 37)	Viene prorogata al 31 dicembre 2024 la detrazione Irpef del 50% - nel limite massimo di spesa di 96.000 euro per unità immobiliare - prevista per gli interventi di ristrutturazione edilizia di cui all’articolo 16-bis, comma 1 del Tuir.
Interventi di riqualificazione energetica (comma 37)	Viene prorogato al 31 dicembre 2024 il termine per avvalersi della detrazione fiscale (Irpef e Ires) del 65% spettante in relazione agli interventi di riqualificazione energetica degli edifici esistenti di cui ai co. 344 - 349 dell'art. 1 della L. 296/2006 e all’articolo 14, commi 1 e 2 del D.L.n.63/2013. Si ricorda che l’agevolazione consiste nel riconoscimento di una detrazione d’imposta (da ripartire in 10 rate annuali) delle spese sostenute entro un limite massimo diverso in relazione a ciascuno degli interventi previsti.   La disposizione proroga, altresì, al 31 dicembre 2024  la detrazione per le spese sostenute per l'acquisto e la posa in opera di micro-cogeneratori in sostituzione di impianti esistenti (fino a un valore massimo della detrazione di 100.000 euro) nonché la detrazione nella misura del 50%  per le spese sostenute per l'acquisto e la posa in opera di impianti di climatizzazione invernale con impianti dotati di generatori di calore alimentati da biomasse combustibili fino a un valore massimo della detrazione di 30.000 euro (co. 2-bis dell’art. 14, D.L. 63/2013).
Detrazioni fiscali per l’acquisto di mobili ed elettrodomestici (comma 37)	Prorogata fino al 2024 la detrazione prevista per il c.d. bonus mobili (di cui all’articolo 16, co. 2 del D.L. 63/2013). In particolare, ai contribuenti che fruiscono della detrazione prevista per gli interventi di ristrutturazione edilizia è riconosciuta una detrazione dall'imposta lorda, fino a concorrenza del suo ammontare, per le spese documentate sostenute negli anni 2022, 2023 e 2024 per l'acquisto di mobili e di grandi elettrodomestici di classe non inferiore alla classe A per i forni, E per le lavatrici, le lavasciugatrici e le lavastoviglie, F per i frigoriferi e i congelatori, per le apparecchiature per le quali sia prevista l'etichetta energetica, finalizzati all'arredo dell'immobile oggetto di ristrutturazione. La detrazione spetta nella misura del 50% delle spese sostenute ed è calcolata su un ammontare complessivo non superiore a: - 10.000 euro per le spese sostenute nell'anno 2022; - 5.000 euro per le spese sostenute negli anni 2023 e 2024 (in luogo del precedente limite complessivo di 16.000 euro). La detrazione (da ripartire in 10 quote annuali di pari importo) spetta a condizione che gli interventi di recupero del patrimonio edilizio siano iniziati a partire dal 1° gennaio dell’anno precedente a quello dell’acquisto. Qualora gli interventi di recupero del patrimonio edilizio siano effettuati nell’anno precedente a quello dell’acquisto, ovvero siano iniziati nell’anno precedente a quello dell’acquisto e proseguiti in detto anno, il limite di spesa è considerato al netto delle spese sostenute nell’anno precedente per le quali si è fruito della detrazione. Ai fini dell’utilizzo della detrazione dall'imposta, le spese sono computate indipendentemente dall'importo delle spese sostenute per i lavori di ristrutturazione che fruiscono delle relative detrazioni.
Bonus facciate (comma 39)	Prorogata al 2022 la detrazione fiscale prevista per il recupero o restauro della facciata esterna degli edifici di cui all’art. 1, comma 219 -223 della L. 160/2019 ma con una novità rispetto allo scorso anno, ossia la riduzione dal 90% al 60% della percentuale di detraibilità.
Bonus verde (comma 38)	E’ prorogato per gli anni dal 2022 al 2024 anche il cd. “bonus verde”, ossia l’agevolazione fiscale inerente la sistemazione verde di aree scoperte di immobili privati a uso abitativo di cui all’art. 1, commi 12-15 della L. 205/2017. L’agevolazione, come noto, consiste nella detrazione dall’imposta lorda del 36% della spesa sostenuta, nel limite di spesa di 5.000 euro annui e - pertanto - entro la somma massima detraibile di 1.800 euro.
Barriere architettoniche (comma 42)	Viene prevista una detrazione ad hoc per le spese sostenute in relazione a interventi finalizzati all'eliminazione di barriere architettoniche. In particolare la norma, introducendo il nuovo articolo 119-ter al D.L. n. 34/2020 stabilisce che, ai fini della determinazione delle imposte sui redditi, è riconosciuta una detrazione dall'imposta lorda, fino a concorrenza del suo ammontare, per le spese documentate sostenute dal 1°gennaio 2022 al 31 dicembre 2022 per la realizzazione di interventi direttamente finalizzati al superamento e all'eliminazione di barriere architettoniche in edifici già esistenti. La detrazione, da ripartire in 5 quote annuali di pari importo, spetta nella misura del 75% delle spese sostenute ed è calcolata su un ammontare complessivo non superiore a: • 50.000 euro, per gli edifici unifamiliari o per le unità immobiliari situate all'interno di edifici plurifamiliari che siano funzionalmente indipendenti e dispongano di uno o più accessi autonomi dall'esterno; • 40.000 euro, moltiplicati per il numero delle unità immobiliari che compongono l'edificio per gli edifici composti da due a otto unità immobiliari; • 30.000 euro, moltiplicati per il numero delle unità immobiliari che compongono l'edificio per gli edifici composti da più di otto unità immobiliari. La detrazione spetta anche per gli interventi di automazione degli impianti degli edifici e delle singole unità immobiliari funzionali ad abbattere le barriere architettoniche nonché in caso di sostituzione dell'impianto, per le spese relative allo smaltimento e alla bonifica dei materiali e dell'impianto sostituito. Ai fini dell'accesso alla detrazione, gli interventi sono tenuti a rispettare i requisiti previsti dal decreto del Ministro dei lavori pubblici del 14 giugno 1989, n. 236 in materia di prescrizioni tecniche necessarie a garantire l'accessibilità, l'adattabilità e la visitabilità degli edifici privati e di edilizia residenziale pubblica sovvenzionata e agevolata, ai fini del superamento e dell'eliminazione delle barriere architettoniche. Anche per tale nuovo bonus è possibile optare per la cessione del credito o per lo sconto sul corrispettivo di cui all’articolo 121, comma 2, del D.L. n. 34/2020 in luogo delle detrazioni fiscali.
Detrazione IRPEF per i giovani inquilini (comma 155)	Si modifica, ampliandola, la detrazione Irpef (di cui all'art. 16, co. 1-ter, del Tuir) prevista per le locazioni stipulate dai giovani. Nello specifico, viene sostituito il comma 1-ter del suddetto articolo 16 il quale nella formulazione ante modifica attribuiva ai giovani fra i 20 e i 30 anni, che stipulavano un contratto di locazione a canone concordato (L.431/1998) per l'unità immobiliare da destinare ad abitazione principale, per i primi tre anni, una detrazione pari a 300 euro, ove il reddito complessivo non superi 15.493,71 euro. Per effetto delle nuove disposizioni, invece, a partire dall’1/01/2022: viene elevato il requisito anagrafico per usufruire della detrazione dai 30 ai 31 anni non compiuti (età compresa fra i 20 e i 31 anni non compiuti); si estende la detrazione al caso in cui il contratto abbia a oggetto anche una porzione dell’unità immobiliare e non solo, dunque, l’intera unità; si eleva il periodo di spettanza del beneficio dai primi tre ai primi 4 anni; si chiarisce che l’immobile per cui spetta l’agevolazione deve essere adibito a “residenza” del locatario, in luogo di abitazione principale dello stesso; si eleva l’importo della detrazione spettante da 300 a 991,6 euro ovvero, se superiore, essa spetti in misura pari a pari al 20% dell’ammontare del canone ed entro il limite massimo di 2.000 euro di detrazione. Resta fermo che, per usufruire del beneficio: è necessario stipulare un contratto di locazione a canone concordato; l’immobile adibito a residenza del locatario è diverso dall'abitazione principale dei genitori o di coloro cui sono affidati dagli organi competenti. Infine, rimane immutato il vigente limite di reddito, per cui la detrazione spetta se il reddito complessivo non è superiore a 15.493,71 euro.
Credito d'imposta librerie - Incremento risorse (comma 351)	Incrementate di 10 milioni euro, per ciascuno degli anni 2022 e 2023, le risorse destinate al riconoscimento del credito di imposta in favore degli esercenti di attività commerciali che operano nel settore della vendita al dettaglio di libri (disciplinato dall'art. 1, co. 319, L. 205/2017).
Credito d'imposta imprese editrici per l'acquisto carta dei giornali (commi 378-379)	Si proroga per gli anni 2022 e 2023 il credito d’imposta in favore delle imprese editrici di quotidiani e di periodici, per le spese sostenute per l’acquisto della carta utilizzata per la stampa di quotidiani e periodici, originariamente prevista quale misura di sostegno fiscale straordinaria al settore editoriale a seguito dell’emergenza sanitaria, incrementandone l’entità ed il limite di spesa. In particolare, il credito d’imposta è fruibile nella misura:   - del 30% delle spese sostenute, rispettivamente negli anni 2021 e 2022;   - entro il limite di 60 milioni di euro per ciascuno degli anni 2022 e 2023, che costituisce limite massimo di spesa.
Bonus TV 4.0 (commi 480-485)	Sono state finanziate, per l’anno 2022, le risorse destinate ai contributi per l'acquisto di apparecchi TV, con o senza rottamazione, dando così continuità agli interventi già avviati negli anni scorsi. La finalità dell’intervento resta quella di favorire il rinnovo e la sostituzione del parco degli apparecchi televisivi non idonei alla ricezione dei programmi con le nuove tecnologie DVB-T2 ed assicurare il corretto smaltimento degli apparecchi obsoleti, attraverso il riciclo in ottica di tutela ambientale e di economia circolare di apparecchiature elettriche ed elettroniche. In attuazione di detta disposizione è stato emanato apposito decreto che definiva le modalità di erogazione del contributo. Il decreto citato prevedeva l’assegnazione di un buono di un valore massimo di 50 euro ai nuclei familiari con ISEE non superiore a 20.000 euro. Prevista una procedura agevolata per i soggetti aventi diritto al bonus che hanno un’età anagrafica superiore a 70 anni e usufruiscono di un trattamento pensionistico non superiore a 20.000 euro annui. In particolare, Poste italiane dovrà procedere, su richiesta, alla presa in carico degli apparati realizzati dai produttori con i quali Mise stipulerà delle apposite convenzioni, provvedendo alla consegna al domicilio degli aventi diritto che ne facciano richiesta dei decoder idonei alla ricezione dei programmi con i nuovi standard previsti.
Conclusione cashback (commi 637-644)	Viene fissata al 31 dicembre 2021 la conclusione del cd. “cashback” (articolo 1 commi 288-290 della L.160/2019 e dal DM 156/2020), ossia il programma di attribuzione di rimborsi in denaro per gli acquisti effettuati mediante l’utilizzo di strumenti di pagamento elettronici. A seguito della conclusione del programma, viene abrogato il riferimento alle disponibilità delle risorse nell'anno 2022, previste dalla legge di bilancio per il 2020. Sono, inoltre, abrogate tutte le disposizioni del regolamento sul “cashback” e del D.L. 73/2021 incompatibili con le misure per la conclusione del programma.
Bonus idrico (comma 713)	Prorogato al 2023 il credito d’imposta per l’acquisto di sistemi di filtraggio acqua potabile (cd. bonus idrico). Si tratta del credito d’imposta previsto per l'acquisto di sistemi di filtraggio acqua potabile ed attribuito alle persone fisiche e ai soggetti esercenti attività d'impresa, arti e professioni, nonché agli enti non commerciali. Il beneficio spetta nella misura del 50% delle spese sostenute dal 1° gennaio 2021 al 31 dicembre 2022 fino ad un ammontare complessivo non superiore, per le persone fisiche esercenti attività economica, a 1.000 euro per ciascuna unità immobiliare o esercizio commerciale e, per gli altri soggetti, a 5.000 euro per ciascun immobile adibito all’attività commerciale o istituzionale, per l’acquisto e l’installazione di sistemi di filtraggio, mineralizzazione, raffreddamento e addizione di anidride carbonica alimentare E 290, finalizzati al miglioramento qualitativo delle acque destinate al consumo umano erogate da acquedotti. Il credito d’imposta spetta nel limite complessivo di 5 milioni di euro rispettivamente per l'anno 2021 e 2022. Si ricorda che detto bonus non costituisce reddito imponibile del beneficiario e non rileva a fini ISEE.
Credito d'imposta per sistemi di accumulo in impianti fonti rinnovabili (comma 812)	Si introduce, ai fini dell'IRPEF, un credito d'imposta per le spese documentate relative all'installazione di sistemi di accumulo integrati in impianti di produzione elettrica alimentati da fonti rinnovabili. Nel dettaglio si prevede che, ai fini Irpef, è riconosciuto, nel limite massimo di 3 milioni di euro per l'anno 2022, un credito d'imposta per le spese documentate relative all'installazione di sistemi di accumulo integrati in impianti di produzione elettrica alimentati da fonti rinnovabili, anche se già esistenti e beneficiari degli incentivi per lo scambio sul posto di cui all'articolo 25-bis del D.L. 91/2014, convertito. Si rinvia ad un apposito decreto del MEF, da adottare entro 90 giorni dall’entrata in vigore della legge, la definizione delle modalità attuative per l'accesso al beneficio e per il suo recupero in caso di illegittimo utilizzo nonché le ulteriori disposizioni ai fini del contenimento della spesa complessiva.

 

Quadro Normativo

- LEGGE N. 234 DEL 30 DICEMBRE 2021 (L. DI BILANCIO 2022)