Donazioni pregresse fiscalmente irrilevanti escluse dal coacervo

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La Corte di cassazione ha rigettato l’impugnazione promossa dall'Agenzia delle Entrate contro la decisione con cui la CTR aveva ritenuto illegittimo il diniego da essa opposto all'istanza di una contribuente.

Detta ultima istanza era finalizzata ad ottenere il rimborso della somma di 40 mila euro corrisposta dalla medesima contribuente a titolo di imposta proporzionale di donazione sull'importo di 1 milione di euro da lei donato alla figlia.

La Commissione tributaria aveva rilevato che la donazione in oggetto faceva seguito ad una precedente donazione del controvalore di 2 miliardi di lire, già definitivamente tassata in misura fissa perché avente ad oggetto titoli di Stato, allora esenti da imposta di donazione.

Proprio per tale ragione, il controvalore della prima donazione non era stato cumulato con quello della seconda, con la conseguenza che, una volta introdotta la già soppressa imposta sulle successioni e donazioni, la seconda donazione rientrava nel limite (1milione di euro) della franchigia esente per legge.

L’Amministrazione finanziaria si era opposta a tali conclusioni, lamentando violazione e falsa applicazione della normativa di riferimento.

Cumulo anche per donazioni pregresse fiscalmente irrilevanti?

La causa poneva una serie di quesiti strettamente connessi sotto il profilo logico-giuridico, ossia:

• se, nell'attuale disciplina dell'imposta sulle donazioni, permanga l'istituto del coacervo delle donazioni pregresse ai fini del calcolo della franchigia esente;
• se, in caso di risposta affermativa al quesito appena esposto, al coacervo debbano partecipare anche le donazioni pregresse fiscalmente irrilevanti perché poste in essere nel periodo in cui l'imposta in questione non era vigente ovvero perché poste in essere in periodo di vigenza dell'imposta mai esenti per legge;
• se, data risposta negativa al quesito che precede, il regime di esenzione della donazione precedente chiamata a partecipare al coacervo debba sussistere al momento di tale donazione ovvero al momento del coacervo stesso.

Per coacervo, si rammenta, si intende il cumulo delle donazioni pregresse al fine di verificare la disponibilità residua della franchigia.

Donazioni di titoli di Stato, imponibili se successive a giugno 1996

La Suprema corte – sentenza n. 727 del 19 gennaio 2021 - dopo aver dato soluzione affermativa al primo quesito e negativa al secondo, si è soffermata sulla questione relativa all'individuazione del momento determinante al fine del regime di esenzione della donazione pregressa, affermando la rilevanza esimente del momento in cui è stata eseguita la donazione pregressa.

Per quanto riguarda l’imposta di donazione sui titoli di Stato, inoltre, ha evidenziato come l’art. 59 D. Lgs. n. 346/1990, richiamante l’esenzione per i suddetti beni, fosse stato modificato dal Dl n. 323/1996 con affermazione dell’applicazione dell’imposta nella misura fissa per le donazioni di ogni altro bene o diritto dichiarato esente dall’imposta a norma di legge, e però “ad eccezione dei titoli di cui alle lett. h) e i) dell’art. 12”.

Conseguentemente – si legge nella decisione - la donazione di titoli di Stato successiva al giugno 1996 è imponibile, mentre la donazione dedotto in giudizio non lo era, in quanto realizzata nel febbraio 1996.

Secondo la Suprema corte, ciò posto, ai fini del coacervo devono “essere escluse anche le donazioni che, per quanto tassate ordinariamente nel momento in cui il coacervo stesso viene calcolato ai fini della liquidazione dell'imposta, non erano tassate nel momento della loro realizzazione”.

Nelle conclusioni della sentenza, gli Ermellini hanno sottolineato come, nel caso in esame, la tesi sostenuta dall’Agenzia delle Entrate avrebbe finito per svuotare di contenuto, ex post, un regime di neutralità la cui considerazione da parte del contribuente, al momento dell’esecuzione della donazione pregressa, doveva ritenersi sicuramente determinante.