Processo tributario. Causa scindibile? Non occorre integrare il contraddittorio

L'interesse di una delle parti è venuto meno? Nelle cause scindibili non occorre integrare il contraddittorio nei confronti di tutte le parti presenti nel processo tributario di primo grado.

Con la sentenza n. 11676 del 30 aprile 2024, le Sezioni Unite civili della Corte di cassazione si sono pronunciate in tema di processo tributario con pluralità di parti e litisconsorzio, in sede di appello.

Contraddittorio nei processi tributari di appello: la questione rimessa alle SU

E' stata la Sezione tributaria della Cassazione a sollevare la questione di legittimità relativa all'articolo 53, comma 2, del Decreto legislativo n. 546/1992.

Tale disposizione prevede che il ricorso in appello deve proposto nei confronti di tutte le parti che hanno partecipato al giudizio di primo grado.

Il giudice rimettente ha chiesto di chiarire se l'articolo 53 richiamato disciplini o meno un litisconsorzio necessario processuale.

Litisconsorzio e integrazione del contraddittorio

Il concetto di litisconsorzio, secondo quanto definito dal Codice di procedura civile, implica la partecipazione di più soggetti in un'unica causa giudiziaria, essendo le loro posizioni così strettamente connesse da rendere indispensabile una decisione unitaria.

Nel caso in esame, andava chiarito se fosse sempre obbligatoria, a prescindere dal carattere scindibile o inscindibile delle cause o della loro dipendenza, l’integrazione del contraddittorio nei confronti di tutti i partecipanti al processo tributario di primo grado.

In dubbio, ossia, se, nel processo tributario di appello, il legislatore avesse inteso rendere la materia del litisconsorzio autonoma rispetto a quella contenuta nel Codice di procedura civile.

Nell'ordinanza di rimessione, la Sezione tributaria della Suprema corte ha meticolosamente ricostruito la portata applicativa e le conseguenze del mancato assolvimento, da parte dell’appellante, dell’onere di notificazione dell’atto di impugnazione nei confronti di tutti i partecipanti al giudizio di primo grado.

La ricostruzione è stata operata alla luce delle interpretazioni dottrinali e giurisprudenziali.

Il contrasto interpretativo rilevato

Per quanto riguarda l'interpretazione della giurisprudenza, la Sezione rimettente ha rilevato l'esistenza di orientamenti diversi in tema di unitarietà del litisconsorzio nel processo tributario d’appello, con riferimento alle cause scindibili ed inscindibili.

Secondo l'orientamento interpretativo prevalente, in particolare, tutta la disciplina sulle impugnazioni dettata in materia processual-civilistica sarebbe applicabile al processo tributario, compresi gli articoli 331(integrazione del contraddittorio in cause inscindibili) e 332 (notificazione dell’impugnazione relativa a cause scindibili) del Codice di procedura civile.

Le suddette pronunce muovono dal presupposto che l’art. 331 disciplini il litisconsorzio necessario sostanziale e quello processuale.

Solo con riguardo alle cause inscindibili o dipendenti, così, è stata affermata la necessità di ordinare, nell’ambito del giudizio d’appello, l’integrazione del contraddittorio nei confronti di tutte le parti del processo di primo grado.

Questo, nonostante la norma del processo tributario nulla dica in tema di inscindibilità o di dipendenza di cause.

Un'opposta lettura della giurisprudenza, invece, esclude che l’art. 332, comma 1, Codice di procedura civile, possa trovare applicazione nel processo tributario per incompatibilità con le regole che lo disciplinano, secondo la clausola di salvaguardia contenuta nell'art. 1, comma 2, Decreto legislativo n. 546/1992.

Da qui la necessità di rimessione della questione alle Sezioni Unite, per chiarire se la disciplina processual-civilistica trovi applicazione anche al processo tributario.

La disamina delle Sezioni Unite: cause inscindibili e scindibili, interessi in gioco

Nella loro disamina, le Sezioni Unite hanno ritenuto necessario comprendere, in primo luogo, gli interessi tutelati dalle norme processuali civilistiche, con la distinzione tra:

• cause inscindibili;
• cause dipendenti;
• cause scindibili.

Cause inscindibili, dipendenti e scindibili: distinzione

Sono considerate, nel dettaglio:

• cause inscindibili: quelle in cui le questioni in giudizio sono così strettamente connesse che non possono essere scisse senza compromettere l'integrità della decisione. In queste cause, la decisione deve necessariamente riguardare tutti i soggetti coinvolti, poiché l'oggetto del litigio non può essere trattato separatamente per ciascuna parte.
• cause dipendenti: quelle in cui la decisione di una causa è influenzata dalla risoluzione di un'altra. Qui, il risultato di un procedimento può dipendere dall'esito di un altro, non necessariamente perché le questioni sono inseparabili, ma perché esiste una relazione di dipendenza legale o fattuale.
• cause scindibili: quelle in cui le questioni in giudizio possono essere separate e trattate indipendentemente l'una dall'altra senza che ciò influenzi la sostanza o l'esito delle altre questioni. In tali situazioni, è possibile scindere il processo in più parti, consentendo che le questioni siano risolte separatamente.

Compatibilità con interessi del processo tributario

Solo dopo aver individuato gli interessi sottesi può essere valuta - secondo le Sezioni Unite - la loro compatibilità oppure incompatibilità con la trama di interessi perseguita dal processo tributario.

Ebbene, nell’art. 331 Codice di procedura civile l’esigenza primaria che si manifesta è l’unitarietà decisionale della causa inscindibile anche nel grado di impugnazione. Quanto alle cause dipendenti, l’esigenza di unitarietà si replica in rapporto alla dipendenza tra decisioni o anche tra capi della sentenza.

Per le cause scindibili, invece, sono previste conseguenze ben diverse dall’art. 332 Codice di procedura civile: viene meno la necessità di preservare l’unitarietà del processo e della decisione nel primo grado come nel gravame.

Nelle cause scindibili, infatti, le diverse parti possono anche scegliere:

• di non proseguire la lite;
• di non proporre l’impugnazione nei confronti della parte che ritiene carente di legittimazione passiva rispetto al diritto reclamato in primo grado.

Si tratta, in altri termini, di fattispecie nelle quali non è di ostacolo che statuizioni diverse regolino i rapporti già vagliati in primo grado, come non avviene, invece, con riguardo alle cause inscindibili o dipendenti.

Sezioni Unite: regole del processo civile applicabili al processo tributario

I principi che improntano la disciplina processual-civilistica sono applicabili anche nel processo tributario.

Per le Sezioni Unite, infatti, il sistema processuale civilistico, dettato dagli artt. 331 e 332 del Codice di procedura civile, risulta perfettamente coerente con quello processual-tributario, dettato dall’art. 53 del Decreto legislativo n. 546/1992.

E' dunque corretta l’applicazione delle regole del processo civile al processo tributario, in tema di giudizio con pluralità di parti.

Cause scindibili senza obbligo di integrazione del contraddittorio

Ne discende che, nei limiti del rispetto delle regole prescritte dagli artt. 331 e 332, del Codice di procedura civile, applicabili al processo tributario, non vi è l’obbligo di integrare il contraddittorio nei confronti delle parti, pur presenti nel giudizio di primo grado, il cui interesse alla partecipazione al grado d’appello, per cause scindibili, sia venuto meno.

Secondo la sentenza, in definitiva:

• le cause inscindibili necessitano di un contraddittorio integrato per tutte le parti coinvolte, data la loro natura indissolubilmente collegata che richiede una decisione unitaria.
• le cause scindibili, consentono una maggiore flessibilità, poiché non richiedono l'integrazione di tutte le parti del primo grado se non vi è un interesse congiunto nell'appello.

Appello incidentale, modalità

A seguire, alcune precisazioni in ordine all’appello incidentale che l’art. 54, comma 2, del Decreto legislativo n. 546/1992, prevede che sia contenuto, a pena di inammissibilità, nell’atto di costituzione dell’appellato.

Nel processo tributario - ha puntualizzato la Cassazione - le predette modalità di proposizione dell’appello incidentale riguardano solo i casi di processi relativi a cause inscindibili o dipendenti, non anche quei giudizi nei quali siano portate al vaglio dell’organo giudiziario cause scindibili.

Ne discende che, nelle cause scindibili, l’appellato che intende impugnare la sentenza anche nei confronti di una parte del giudizio di primo grado non convenuta dall’appellante principale, deve proporre l’appello:

• mediante notifica nel termine decorrente dal momento della conoscenza della sentenza;
• non oltre i termini di decadenza dal diritto all’impugnazione.

I principi di diritto enunciati dalle Sezioni Unite

Questi, in conclusione, i principi di diritto enunciati dalle Sezioni Unite della Corte di cassazione:

"Nel processo tributario con pluralità di parti, l’art. 53, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, laddove prevede la proposizione dell’appello nei confronti di tutte le parti che hanno partecipato al giudizio di primo grado, non fa venir meno la distinzione tra cause inscindibili, dipendenti e scindibili, così come delineata dalle regole processual-civilistiche, e pertanto, nei limiti del rispetto delle regole prescritte dagli artt. 331 e 332, c.p.c.., applicabili al processo tributario, non vi è l’obbligo di integrare il contraddittorio nei confronti delle parti, pur presenti nel giudizio di primo grado, il cui interesse alla partecipazione al grado d’appello, per cause scindibili, sia venuto meno".

"Nel processo tributario, le modalità di proposizione dell’appello incidentale – che l’art. 54, comma 2, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 prevede che sia contenuto, a pena di inammissibilità, nell’atto di costituzione dell’appellato, al pari delle modalità di proposizione dell’appello incidentale che, a pena di decadenza, l’art. 343, primo comma, c.p.c., prescrive sia contenuto nella medesima comparsa di risposta depositata – riguardano esclusivamente le ipotesi di processi relativi a cause inscindibili o dipendenti, non anche quei giudizi nei quali siano portate al vaglio dell’organo giudiziario cause scindibili; pertanto, l’appellato che intende impugnare la sentenza anche nei confronti di una parte del giudizio di primo grado non convenuta dall’appellante principale in riferimento a cause scindibili, deve proporre l’appello mediante notifica nel termine di cui all’art. 23 del d.lgs. n. 546 del 1992, decorrente dal momento della conoscenza della sentenza e comunque non oltre i termini di decadenza dal diritto all’impugnazione".

Tabella riassuntiva della sentenza