Cndcec: corsi di formazione per gli iscritti. Quale trattamento Iva?

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Rientrano nel campo di applicazione dell'Iva e, in caso affermativo, ricadono nel regime di esenzione dal tributo, le prestazioni di servizi relative:

• ai corsi per la formazione obbligatoria a favore degli iscritti (es. quelli per il mantenimento dell’iscrizione all'Albo dei revisori legali), per i quali, spesso, gli incassi provenienti dalle quote di iscrizione risultano superiori ai costi sostenuti;
• ai corsi per la preparazione all'esame di Stato a favore dei tirocinanti, anche di Ordini limitrofi, per i quali i costi sostenuti dall'Ordine risultano notevolmente superiori agli incassi provenienti dalle quote di iscrizione?

Questo il quesito sollevato da un Ordine territoriale dei dottori commercialisti e al quale il Cndcec ha risposto con il Pronto ordini n. 34/2023 del 13 settembre.

Il Consiglio nazionale dei dottori commercialisti evidenzia il quadro generale di incertezza all’interno del quale si muove la questione, richiamando alla memoria come lo stesso Cndcec abbia inoltrato una richiesta di consulenza giuridica (n. 956-30/2018) proprio in merito al trattamento fiscale dei corsi di formazione svolti dagli enti strumentali degli Ordini territoriali.

L’Agenzia, nel rispondere, è partita con il fornire chiarimenti di carattere generale sulla nozione di attività commerciale ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, evidenziando come la nozione di attività commerciale risulti coerente con le definizioni di impresa e di attività economica previste dalla normativa dell'Unione europea.

Vengono, infatti, riportate numerose pronunce della Corte di giustizia UE secondo cui, in linea generale, il carattere economico sussiste nel caso in cui le attività sono finanziate prevalentemente dai fruitori dei servizi resi o attraverso attività commerciali quali, ad esempio, la pubblicità e la sponsorizzazione.

Al contrario, invece, non si configura un’attività economica quando le sole entrate dotate del carattere di stabilità provengono da finanziamenti pubblici o da contributi dei membri.

Tenendo conto di tutto ciò, l'applicabilità della disciplina Iva così individuata all’attività di formazione svolta da un Ordine territoriale non risulta sempre di facile interpretazione.

Inoltre, l’Agenzia delle Entrate ha anche affermato che il regime agevolato relativo agli enti di tipo associativo previsto dall'articolo 4 del d.P.R. n. 633 del 1972 non può essere esteso agli Ordini e ai Collegi professionali che sono soggetti diversi dalle associazioni di categoria.

Si legge nel documento del Cndcec, che, in base all'orientamento interpretativo delle Entrate, la predetta specifica disciplina agevolativa non può essere invocata per escludere la natura commerciale delle attività formative svolte dall'Ordine nei confronti dei propri iscritti dietro pagamento di corrispettivi specifici.

Se si ritenesse di condividere tale interpretazione e si ritenesse, nel contempo, di escludere che l'attività di formazione rientri nelle attività di tipo istituzionale dell’Ordine o sia svolta in quanto "pubblica autorità", dovrebbe concludersi per la rilevanza ai fini IVA delle anzidette attività formative.

Il Cndcec rendendosi conto che il quadro interpretativo è piuttosto articolato, tanto da rendere oggettivamente incerto l'inquadramento giuridico della fattispecie in esame, invita l’Ordine territoriale a presentare richiesta di consulenza giuridica alla stessa Agenzia delle Entrate.

Nel frattempo ha fornito una propria risposta che non mette al riparo da eventuali diverse interpretazioni da parte dell'Amministrazione finanziaria.

Corsi di formazione a favore degli iscritti agli Ordini esenti da Iva

Nel PO n. 34/2023 il Cndcec ricorda che tra le attività riconducibili all'Ordine territoriale figura espressamente anche l'organizzazione dei corsi di formazione per gli iscritti e i tirocinanti.

Affinché tale attività possa considerarsi rilevante ai fini Iva è necessario che la stessa abbia natura commerciale, verificando in concreto se l'attività è svolta dall'Ordine con i connotati dell'organizzazione, della professionalità, sistematicità e abitualità nonché della sua obiettiva economicità, nel senso della sua idoneità a realizzare un equilibrio gestionale fra costi e ricavi, a nulla rilevando invece le finalità perseguite nonché la presenza o meno del fine di lucro.

Inoltre, deve ritenersi sussistente il carattere economico dell'attività nel caso in cui essa sia finanziata prevalentemente, oltre che dai fruitori stessi dei servizi, attraverso mezzi commerciali quali, ad esempio, attività di pubblicità o di sponsorizzazione.

Nel caso in cui l’asimmetria tra i costi di organizzazione dei corsi di formazione e gli importi percepiti da iscritti e tirocinanti per la partecipazione ai corsi sia tale da far ritenere insussistente un nesso concreto tra la somma pagata e la prestazione di servizi fornita, mancherebbe, nella specie, quel carattere diretto che è necessario perché il controvalore percepito dall'Ordine possa essere considerato la retribuzione di detti servizi e perché questi ultimi costituiscano attività economiche.

Inoltre, va verificato se l’attività di formazione possa essere ricondotta nell’ambito di quelle esercitate nella qualità di “pubblica autorità”, per le quali gli enti di diritto pubblico che le pongono in essere non sono considerati soggetti passivi.

In questo senso il Consiglio nazionale ricorda che sono tali quelle “riconducibili ad atti e provvedimenti tipici delle autorità localmente preposte alla cura delle funzioni pubbliche”.

Sulla base di tali assunti, laddove si ritenga che le attività di formazione non debbano essere incluse fra quelle di tipo “istituzionale dell’Ordine” o fra quelle svolte in quanto “pubblica autorità”, ne dovrebbe conseguentemente discendere la rilevanza ai fini dell’IVA dell'attività di formazione in oggetto e la sua riconducibilità nel regime di esenzione di cui al n. 20) dell'articolo 10, primo comma, d.P.R. n. 633 del 1972, in quanto svolta dietro riconoscimento da parte di un ente pubblico, qual è lo scrivente Consiglio nazionale dell’ordine professionale.