Nuovo Codice appalti pubblici: chiarimenti sull’imposta di bollo

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Con l’emanazione del nuovo codice degli appalti pubblici (DLgs. n. 36/2023) sono state previste specifiche novità in materia di assolvimento dell’imposta di bollo sui contratti di appalto. Trattasi dei «contratti a titolo oneroso stipulati per iscritto tra uno o più operatori economici e una o più stazioni appaltanti e aventi per oggetto l’esecuzione di lavori, la fornitura di beni o la prestazione di servizi».

Definizioni
operatore economico art. 1, co. 1, lett. l), allegato I.1 del D.lgs. n. 36/2023	Si intende “qualsiasi persona o ente, anche senza scopo di lucro, che, a prescindere dalla forma giuridica e dalla natura pubblica o privata, può offrire sul mercato, in forza del diritto nazionale, prestazioni di lavori, servizi o forniture corrispondenti a quelli oggetto della procedura di evidenza pubblica”.
stazione appaltante art. 1, co. 1, lett. a), allegato I.1 del D.lgs. n. 36/2023	Si intende “qualsiasi soggetto, pubblico o privato, che affida contratti di appalto di lavori, servizi e forniture e che è comunque tenuto, nella scelta del contraente, al rispetto del codice”.

 

Con la pubblicazione della circolare 22/E/2023, l’Agenzia delle Entrate ha fornito alcuni importanti chiarimenti sulle nuove modalità di determinazione dell’imposta di bollo, con un focus sulle modalità di calcolo e versamento del tributo nonché sulla decorrenza delle nuove disposizioni.

Disposizioni generali

Con l’articolo 18, comma 10 del DLgs. n. 36/2023 viene disposto che l’imposta di bollo sui contratti di appalto è assolta dall’appaltatore “una tantum al momento della stipula del contratto e in proporzione al valore dello stesso”. In particolare, con la tabella di cui all’allegato I.4 al codice è individuato il valore dell’imposta di bollo che l’appaltatore assolve una tantum al momento della stipula del contratto.

Con la medesima tabella sono sostituite le modalità di calcolo e versamento dell’imposta di bollo. L’articolo 1, comma 1, dell’allegato I.4 al Codice, infatti, richiamando la formulazione del citato comma 10 dell’articolo 18, stabilisce che il «valore dell’imposta di bollo, che l’appaltatore è tenuto a versare al momento della stipula del contratto, è determinato sulla base della Tabella A annessa al presente allegato».

Tale tabella individua un sistema a scaglioni crescenti che permette il calcolo dell’imposta in proporzione al valore (importo massimo previsto) del contratto medesimo. In particolare, gli importi sono così determinati.

Importo massimo previsto per il contratto	Imposta di bollo
inferiore a euro 40.000	esente
maggiore o uguale a euro 40.000 e inferiore a euro 150.000	40 euro
maggiore o uguale a euro 150.000 e inferiore a euro 1.000.000	120 euro
maggiore o uguale a euro 1.000.000 e inferiore a euro 5.000.000	250 euro
maggiore o uguale a euro 5.000.000 e inferiore a euro 25.000.000	500 euro
maggiore o uguale a euro 25.000.000.	1.000 euro

In relazione alla nozione di “importo massimo previsto”, si evidenzia che l’articolo 1, comma 2, dell’allegato I.4 al Codice prevede che l’imposta è determinata «in relazione all’importo massimo previsto nel contratto, ivi comprese eventuali opzioni o rinnovi esplicitamente stabiliti (…)». Giova richiamare, altresì, l’articolo 14, comma 4 del Codice dei contratti pubblici il quale, ancorché con riferimento ai metodi di calcolo dell’importo stimato degli appalti ai fini dell’individuazione delle soglie di rilevanza, stabilisce che il calcolo dell’importo stimato di un appalto pubblico di lavori, servizi e forniture è basato sull’importo totale pagabile «al netto dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) (…)».  Pertanto, ai fini dell’individuazione dell’ammontare dell’imposta di bollo da assolvere in sede di stipula del contratto, il corrispettivo complessivamente previsto nel medesimo deve essere considerato al netto dell’Iva.

Inoltre, la norma di cui all’articolo 2, comma 1, dell’allegato I.4 stabilisce che il pagamento dell’imposta di bollo in esame ha natura “sostitutiva” dell’imposta di bollo dovuta per tutti gli atti e documenti riguardanti la procedura di selezione e l’esecuzione dell’appalto, fatta eccezione per le fatture, note e simili di cui all’articolo 13, punto 1, della Tariffa, Parte I, allegata al DPR 642/1972.  Pertanto, per l’Agenzia, alle fatture, alle note e agli altri documenti richiamati dall’articolo 13, punto 1, della Tariffa, Parte I, allegata al DPR n. 642/1972, continuano ad applicarsi le ordinarie modalità di calcolo e versamento dell’imposta di bollo.

ATTENZIONE: Si tratta di fatture, note, conti e simili documenti, recanti addebitamenti o accreditamenti, anche non sottoscritti, ma spediti o consegnati pure tramite terzi; ricevute e quietanze rilasciate dal creditore, o da altri per suo conto, a liberazione totale o parziale di una obbligazione pecuniaria.

Ad analoga conclusione si giunge in relazione agli altri atti e documenti, diversi da quelli sopra citati, che precedono il momento della stipula del contratto; ciò con riferimento a tutti gli operatori economici partecipanti alla procedura di selezione, salvo quanto espressamente previsto in favore dell’aggiudicatario. Per effetto delle novità introdotte con il nuovo Codice dei contratti pubblici, infatti, il pagamento assolto alla stipula del contratto dall’aggiudicatario ha natura di imposta di bollo dovuta sugli atti riguardanti l’intera procedura, dalla selezione dell’operatore economico sino alla completa esecuzione del contratto, in sostituzione dell’imposta di bollo dovuta in forza del DPR n. 642/1972.

Pertanto, il soggetto aggiudicatario:

• al momento della stipula del contratto, assolve l’imposta da lui dovuta, quantificandola secondo gli scaglioni stabiliti dalla tabella A di cui all’allegato I.4 al Codice, in relazione all’importo massimo previsto nel contratto medesimo. Resta inteso che detto calcolo deve essere effettuato considerando a scomputo l’imposta di bollo già assolta nella fase precedente alla stipula del contratto, secondo la disciplina del DPR n. 642/72, fino a concorrenza dell’importo già dovuto;
• nella fase successiva alla stipula del contratto, non è tenuto a ulteriori versamenti dell’imposta di bollo.

Soggetti tenuti al versamento dell’imposta

Per quanto concerne i soggetti tenuto al versamento dell’imposta, nel documento di prassi si evidenzia che l’articolo 18, comma 10 del D.lgs. n. 36/2023 ne pone l’onere esclusivamente a carico dell’aggiudicatario.

Tuttavia, resta ferma l’applicabilità del principio della solidarietà passiva nel pagamento del tributo e delle relative sanzioni, disciplinato dall’articolo 22 dello stesso DPR n. 642/1972.

Articolo 22 del DPR 642/1972

sono «obbligati in solido per il pagamento dell’imposta e delle eventuali sanzioni amministrative 1) tutte le parti che sottoscrivono, ricevono, accettano o negoziano atti, documenti o registri non in regola con le disposizioni del presente decreto ovvero li enunciano o li allegano ad altri atti o documenti; 2) tutti coloro che fanno uso, ai sensi dell'art. 2, di un atto, documento o registro non soggetto al bollo fin dall’origine senza prima farlo munire del bollo prescritto» (primo comma); la «parte a cui viene rimesso un atto, un documento o un registro, non in regola con le disposizioni del presente decreto, alla formazione del quale non abbia partecipato, è esente da qualsiasi responsabilità derivante dalle violazioni commesse ove, entro quindici giorni dalla data del ricevimento, lo presenti all’ufficio del registro e provveda alla sua regolarizzazione col pagamento della sola imposta. In tal caso la violazione è accertata soltanto nei confronti del trasgressore» (secondo comma).

 

ATTENZIONE: Ai sensi dell’articolo 8 del DPR n. 642/1972, laddove le stazioni appaltanti siano amministrazioni dello Stato, l’imposta di bollo è sempre a carico degli appaltatori.

Modalità telematiche di versamento

Per quanto riguarda le modalità di versamento, si rammenta che:

1. in base al provvedimento n. 240013/E/2023, l’imposta di bollo sui contratti pubblici è versata, con modalità telematiche, utilizzando il modello F24 Versamenti con elementi identificativi (F24 ELIDE). Il modello di versamento deve contenere l’indicazione dei codici fiscali delle parti e del codice identificativo di gara (CIG) o, in sua mancanza, di altro identificativo univoco del contratto.

ATTENZIONE: Ulteriori provvedimenti dell’Agenzia delle Entrate potranno contemplare la possibilità di effettuare il versamento in esame attraverso l’utilizzo della piattaforma “PagoPA”.

2. con la risoluzione n. 37/E/2023 sono stati istituiti i seguenti codici tributo per il versamento dell’imposta di bollo che l’appaltatore assolve tramite il modello F24 ELIDE al momento della stipula del contratto:

• “1573” denominato “Imposta di bollo sui contratti” - articolo 18, comma 10, D. Lgs. n. 36/2023;
• “1574” denominato “Imposta di bollo sui contratti – SANZIONE”;
• “1575” denominato “Imposta di bollo sui contratti – INTERESSI”.

Per una più corretta identificazione del soggetto controparte del contratto, è stato inoltre istituito il codice identificativo “40” denominato “stazione appaltante”.

NOTA BENE: Nel caso in cui il contratto sia stato rogato o autenticato da un notaio o altro pubblico ufficiale e venga registrato con la procedura telematica di cui all’articolo 3-bis del DLgs. n. 463/1997, l’imposta di bollo è versata con le modalità telematiche previste dalla richiamata procedura, unitamente agli altri tributi dovuti, nella nuova misura stabilita dal Codice dei contratti pubblici.

Non è, invece, ammesso il versamento dell’imposta di bollo con modalità virtuale.

Modalità di compilazione dell’F24 ELIDE

i codici tributo sono esposto nella colonna "importi a debito versati". nella sezione "CONTRIBUENTE", sono indicati: nei campi "codice fiscale" e "dati anagrafici", il codice fiscale e i dati anagrafici del soggetto tenuto al versamento; nel campo "Codice fiscale del coobbligato, erede, genitore, tutore o curatore fallimentare", il codice fiscale della stazione appaltante, unitamente al codice identificativo "40", da indicare nel campo "codice identificativo". nella sezione "ERARIO ED ALTRO", sono indicati: nel campo "tipo", la lettera "R"; nel campo "elementi identificativi", il codice identificativo di gara (CIG), o altro codice indicato dalla stazione appaltante, del contratto per il quale si versa l'imposta di bollo; nel campo "codice", uno dei codici tributo istituiti con la presente risoluzione; nel campo "anno di riferimento", l'anno di stipula del contratto, nel formato "AAAA"; nei campi "codice ufficio" e "codice atto", nessun valore.

Decorrenza nuove disposizioni

La circolare evidenzia, da ultimo, la decorrenza temporale delle nuove disposizioni. In particolare, ai sensi del combinato disposto degli articoli 226, comma 1, e 229, comma 2 del D.lgs. n. 36/2023, le nuove disposizioni in materia di imposta di bollo acquistano efficacia a partire dal 1° luglio 2023. Prevista anche una disposizione transitoria in relazione alla quale la previgente disciplina (ex D.lgs. n. 50/2016) continua ad applicarsi ai soli ai procedimenti "in corso", prevedendo che devono intendersi tali, tra gli altri:

• le procedure e i contratti per i quali i bandi o avvisi con cui si indice la procedura di scelta del contraente siano stati pubblicati prima della data in cui il codice acquista efficacia (ossia prima del 1° luglio 2023);
• in caso di contratti senza pubblicazione di bandi o avvisi, le procedure e i contratti in relazione ai quali, al 1° luglio 2023, data in cui il codice acquista efficacia, siano stati già inviati gli avvisi a presentare le offerte.

Giova osservare che l’articolo 2 dell’allegato I.4 del D.Lgs. n. 36/2023 dispone che il pagamento dell’imposta di bollo sostitutiva è dovuto per tutti gli atti e i documenti riguardanti la «procedura di selezione e l’esecuzione dell’appalto», ovverosia per l’intera procedura unitariamente considerata. Ne consegue che le disposizioni in materia di imposta di bollo del Codice dei contratti pubblici, nonché quelle contenute nell’allegato I.4 al Codice medesimo, trovano applicazione solo con riferimento ai procedimenti avviati a far data dal 1° luglio 2023.

 

Quadro Normativo

AGENZIA DELLE ENTRATE – CIRCOLARE N. 22 DEL 28 LUGLIO 2023; AGENZIA DELLE ENTRATE PROVVEDIMENTO DEL 28 GIUGNO 2023, N. 240013/E; AGENZIA DELLE ENTRATE - RISOLUZIONE N. 37/E DEL 28 GIUGNO 2023; ARTICOLO 18, COMMA 10 DEL DLGS. N. 36/2023;