I nuovi indicatori di affidabilità fiscale sostituiscono gli studi di settore

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Solo i contribuenti “affidabili” potranno accedere ai benefici

 

In sede di conversione in Legge del Decreto n. 50 del 24 aprile 2017 è stato introdotto l’art. 9-bis, con il quale sono stati abrogati gli studi di settore e sono stati introdotti gli indici sintetici di affidabilità fiscale a decorrere dal periodo d’imposta al 31 dicembre 2017.

L'obiettivo, in coerenza con la rivisitazione dei rapporti tra cittadino e fisco, iniziato già da qualche anno, è quello di favorire l'emersione spontanea della base imponibile, di stimolare l'assolvimento degli obblighi tributari e di rafforzare la collaborazione tra i contribuenti e le amministrazioni pubbliche, al riguardo la norma prevede che si possa ricorrere a forme di comunicazione preventiva rispetto alle scadenze fiscali.

Tali orientamenti confermano il nuovo corso intrapreso dall'Agenzia delle Entrate, finalizzato a facilitare il corretto adempimento degli obblighi fiscali da parte del contribuente.

 

Gli obiettivi che i nuovi indici si prefiggono di raggiungere sono indicati dallo stesso art. 9-bis del D.L. 50/2017, e nello specifico riguardano:

• il favorire l’emersione spontanea della base imponibile;
• l’assolvimento degli obblighi tributari;
• il rafforzamento della collaborazione tra i contribuenti e l’Amministrazione finanziaria.

 

Alla base della costruzione degli indici presuntivi, vi è un procedimento matematico statistico che analizza determinati settori economici e professionali per i quali i contribuenti comunicano all’Amministrazione finanziaria informazioni sul livello dei ricavi o compensi, ragionevolmente attribuibili attraverso la rilevazione delle caratteristiche strutturali di ogni specifica attività economica, realizzata mediante la raccolta sistematica e la elaborazione di dati contabili ed extracontabili.

 

Gli abrogati studi di settore non hanno (come noto) avuto un grande successo, e le cause possono essere sintetizzate nella:

• collocazione della procedura nell’ambito dell’accertamento analitico;
• non rispondenza alle realtà economiche professionali;
• mancata considerazione di alcuni parametri;
• utilizzo degli stessi come metodologia di accertamento e non come strumento di selezione dei contribuenti;
• iniziale rilevanza penale;
• orientamento contraddittorio della giurisprudenza e anche della stessa Corte di cassazione che ha assunto una netta posizione sulla loro inidoneità a motivare l’accertamento.

 

Addio agli studi e il doppio binario

Il citato articolo 9-bis pone fuori scena gli studi di settore e i parametri e in conseguenza dell'introduzione degli indici dispone che le norme relative all'elaborazione e all'applicazione dei parametri e degli studi di settore cessino di produrre effetti nei confronti dei soggetti interessati agli stessi, dai periodi d'imposta in cui si applicano gli indici.

 

Tuttavia, per i primi anni di applicazione degli indici si verrà a creare un doppio binario, in quanto gli studi di settore non verranno completamente sostituiti dai nuovi ISA già a decorrere dal periodo d’imposta 2017, ma occorreranno almeno due anni.

L’Agenzia delle Entrate ha precisato che i primi 70 indici dovrebbero essere approvati entro dicembre 2017 e i restanti 80 entro il 2018.

I due strumenti (Studi e Indici) dovranno convivere con riferimento al periodo d’imposta 2017, dal periodo d’imposta 2018, invece, se verranno rispettati i tempi, tutti i soggetti interessati dovranno applicare gli indici.

 

Osserva

Per le attività di controllo, di accertamento e di irrogazione delle sanzioni effettuate in relazione ai periodi d'imposta antecedenti a quelli di applicazione degli indici, continuano ad applicarsi le disposizioni vigenti prima della approvazione degli indici stessi.

 

Elementi distintivi degli indici

L'articolo 9-bis definisce gli elementi fondamentali che dovranno caratterizzare gli indici sintetici di affidabilità fiscale.

Nello specifico gli indici:

• dovranno essere elaborati con una metodologia basata su analisi di dati e informazioni relativi a più periodi d'imposta;
• rappresenteranno la sintesi di indicatori elementari tesi a verificare la normalità e la coerenza della gestione aziendale o professionale, anche con riferimento a diverse basi imponibili;
• dovranno superare la logica del passato e dovranno fornire un giudizio più coerente con la complessità della "vita fiscale" degli stessi e individuando, su una scala di valori, la relativa affidabilità fiscale.

 

La nuova procedura per l’individuazione degli indici di affidabilità incide sui criteri di quantificazione dell’obbligazione tributaria, cioè sugli elementi essenziali della fattispecie che concorrono a identificare la prestazione.

 

Occorrerà valutare, allora, se sia legittimo il rinvio a fonti secondarie per la regolamentazione, ad esempio, dei termini di accertamento.

 

In ogni caso, con l’entrata in vigore degli indici presuntivi di affidabilità fiscale, cessano di avere efficacia le disposizioni normative e regolamentari relative all’elaborazione e all’applicazione dei parametri e degli studi di settore.

 

Viene inoltre previsto che:

• le norme che, per fini diversi dall’attività di controllo, rinviano alle disposizioni relative ai parametri, agli studi di settore e ai limiti previsti per la loro applicazione, si intendono riferite anche agli indici sintetici di affidabilità;
• per le attività di controllo, di accertamento e di irrogazione delle sanzioni effettuate relative ai periodi d’imposta antecedenti a quelli di cui trovano attuazione i nuovi indici, continua a trovare applicare la previgente disciplina.

 

Tempistica delle attività

La tempistica delle attività per la prima approvazione degli indici, oltre che per le successive evoluzioni, viene individuata dal secondo comma dell’art. 9-bis.

Viene nello specifico stabilito che:

• entro il 31 dicembre di ogni anno vengono approvati con decreto gli indici che troveranno applicazione per la medesima annualità;
• le eventuali integrazioni che si renderanno necessarie per tenere conto di situazioni di natura straordinaria, con particolare riguardo a determinate attività economiche o aree territoriali, sono approvate sempre con decreto entro il mese di febbraio del periodo d'imposta successivo a quello per il quale sono applicate;
• gli indici devono essere revisionati almeno ogni due anni dalla loro prima applicazione o dall'ultima revisione;
• con provvedimento del direttore dell'Agenzia delle Entrate da emanare entro il mese di gennaio di ciascun anno, sono individuate le attività economiche per le quali devono essere elaborati gli indici, o esserne effettuata la revisione.

 

I dati necessari per l'applicazione degli indici saranno dichiarati dai contribuenti interessati, entro i termini ordinariamente previsti, che dovrebbero essere quelli per la presentazione della dichiarazione dei redditi, sulla base dei quali sarà possibile accedere o meno allo specifico regime premiale previsto per i soggetti affidabili.

 

Soggetti interessati

Gli indici di affidabilità si applicano agli stessi contribuenti soggetti agli studi di settore. Sono in particolare interessati i soggetti esercenti attività di impresa o di lavoro autonomo che svolgono, come attività prevalente, un’attività per la quale non sussiste una causa di esclusione o di inapplicabilità che non superano un volume d’affari di 7,5 milioni di euro.

 

Per attività prevalente si intende l’attività dalla quale deriva, nel corso del periodo d’imposta, il maggiore ammontare di ricavi o di compensi, inoltre questa deve essere effettuata con riferimento a una stessa categoria reddituale.

Se vengono svolte diverse attività, alcune in forma di impresa e altre in forma di lavoro autonomo, si dovrà determinare:

• l’attività prevalente relativa al complesso delle attività svolte in forma di impresa;
• l’attività prevalente relativa al complesso delle attività svolte in forma di lavoro autonomo.

 

Gli indici non si applicano ai periodi d’imposta nei quali il contribuente:

• ha iniziato o cessato l’attività;
• si trova in condizioni di non normale svolgimento della stessa;
• dichiara ricavi (esclusi quelli derivanti dalla cessione di azioni o quote non costituenti immobilizzazioni finanziarie e dalla cessione di strumenti finanziari similari) o compensi ordinari di ammontare superiore al limite stabilito dal decreto di approvazione o revisione dei relativi indici.

 

Osserva

Il Ministro dell’Economia e delle Finanze ha sempre la possibilità di prevedere ulteriori ipotesi di esclusione dell’applicabilità degli indici per determinate tipologie di contribuenti.

 

Si considera non normale svolgimento dell’attività il periodo in cui: l’impresa è in liquidazione ordinaria o in liquidazione coatta amministrativa o fallimentare; l’impresa non ha ancora iniziato l’attività produttiva prevista dall’oggetto sociale; si è verificata l’interruzione dell’attività per tutto il periodo d’imposta a causa della ristrutturazione dei locali (la ristrutturazione deve riguardare tutti i locali in cui viene esercitata l’attività); l’imprenditore individuale o la società hanno ceduto in affitto l’unica azienda; il contribuente ha sospeso l’attività ai fini amministrativi dandone comunicazione alla Camera di Commercio, Industria, Artigianato e Agricoltura; viene modificata in corso d’anno l’attività esercitata; per i professionisti, il periodo in cui si è verificata l’interruzione dell’attività per la maggior parte dell’anno a causa di provvedimenti disciplinari; nel caso di eventi sismici.

 

La costruzione degli indici

Gli indici sono formati da un insieme di indicatori di affidabilità e di anomalia che consentono di posizionare il livello dell’affidabilità fiscale dei contribuenti e quindi della “virtuosità” su una scala che va da 1 a 10.

Gli indicatori di affidabilità valutano l’attendibilità di relazioni e rapporti tra grandezze di natura contabile e strutturale, tipici per il settore e/o per il modello organizzativo di riferimento, mentre gli indicatori di anomalia valutano incongruenze e situazioni di normalità/coerenza del profilo contabile e gestionale, che presentano carattere atipico rispetto al settore e al modello organizzativo cui sono riferiti.

 

Alla base della costruzione di tali indici, vi deve essere l’utilizzo di informazioni veritiere e complete, e sotto tale aspetto i criteri sono sufficientemente chiari e precisi essendo stato disposto che i dati rilevanti per la progettazione, la realizzazione, la costruzione e l’applicazione degli indici sono acquisiti:

 

• dalle dichiarazioni fiscali previste dall’ordinamento vigente;
• dall’anagrafe tributaria;
• dalle agenzie fiscali;
• dall’Istituto nazionale della previdenza sociale (INPS);
• dall’Ispettorato nazionale del lavoro;
• dalla Guardia di finanza;
• da altre fonti.

 

L’attendibilità degli indici presuppone un ulteriore elemento costituito dalla loro corrispondenza all’effettività economica e professionale dei contribuenti.

 

Il coinvolgimento dei contribuenti non basta da solo, è indispensabile che la “compliance” si traduca nei fatti attraverso la comunicazione di dati veritieri, completi, comprensibili. 

 

In tale ottica, i contribuenti destinatari degli indici sono tenuti a dichiarare i dati economici, contabili e strutturali rilevanti per la loro applicazione, sulla base di quanto previsto dalla relativa documentazione tecnica e metodologica, che dovrà essere approvata con Decreto del Ministro dell’economia e delle finanze.

 

L’obiettivo è quello di una acquisizione omogenea di dati che, adeguatamente elaborati e depurati di eventuali anomalie, dovrebbero costituire un “termometro” sufficientemente attendibile del tasso di affidabilità espresso per ciascun contribuente.

 

Osserva

Attualmente non sono note le qualità e le quantità dei dati da comunicare. L’individuazione degli stessi è rimessa all’emanazione di un provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate, entro il 31 gennaio dell’anno per il quale si applicano gli indici.

 

Il compito dei contribuenti, ma anche degli intermediari che li assistono, sarà agevolato dall’Agenzia delle Entrate, che metterà a disposizione appositi programmi informatici necessari per la compilazione e la trasmissione dei dati, nonché gli elementi e le informazioni derivanti dall’elaborazione e dall’applicazione degli indici di cui essi possono avvalersi, anche mediante l’utilizzo delle reti telematiche e delle nuove tecnologie informatiche.

 

Effetti degli indici presuntivi di affidabilità (Benefici)

Le maggiori difficoltà in sede di applicazione degli indici di affidabilità fiscale interesseranno la differente ripartizione dei benefici e i criteri di attribuzione del voto.

Relativamente ai benefici, l’art. 9-bis del D.L. n. 50/2017, prevede:

• l’esonero dall’apposizione del visto di conformità per la compensazione di crediti per un importo non superiore a 50.000 euro annui relativamente all’imposta sul valore aggiunto, e per un importo non superiore a 20.000 euro annui relativamente alle imposte dirette e all’imposta regionale sulle attività produttive;
• l’esonero dall’apposizione del visto di conformità, ovvero dalla prestazione della garanzia per i rimborsi IVA per un importo non superiore a 50.000 euro annui;

• l’esclusione dell’applicazione della disciplina delle società non operative;
• l’esclusione degli accertamenti basati sulle presunzioni semplici;
• l’anticipazione di almeno un anno, con graduazione in funzione del livello di affidabilità, dei termini di decadenza per l’attività di accertamento;
• l’esclusione della determinazione sintetica del reddito complessivo a condizione che quello accertabile non ecceda di due terzi il reddito dichiarato.

 

Relativamente ai primi due punti, considerato quanto previsto dal comma 12 dell’art. 9-bis, secondo cui il direttore dell'Agenzia delle Entrate, nell'individuare con apposito provvedimento i livelli di affidabilità fiscale, possa tener conto anche del comportamento fiscale tenuto dai contribuenti interessati dagli indici in annualità precedenti, è ipotizzabile che gli stessi possano essere correlati a momenti dichiarativi precedenti rispetto a quello di applicazione dell'indice.

 

Per quanto riguarda la contrazione dei termini per l'accertamento, questa riguarda le sole rettifiche del reddito di impresa o di lavoro autonomo. Tale contrazione, dovrebbe essere disciplinata dal provvedimento delle Entrate, in relazione ai diversi livelli di affidabilità fiscale che saranno previsti dai decreti di approvazione degli indici.

 

La norma dispone che, sempre con provvedimento del direttore dell'Agenzia, possano essere differenziati i termini di accesso al regime premiale tenendo conto del tipo di attività svolto dal contribuente.

 

Con riferimento al periodo d’imposta interessato dai benefici premiali, in caso di violazioni che comportano l’obbligo di denuncia alla procura della Repubblica per uno dei reati tributari di cui al D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, trova applicazione:

 

• la disciplina delle società non operative;
• la disciplina degli accertamenti basati sulle presunzioni semplici sia in materia di imposte sul reddito che di IVA;
• la disciplina ordinaria dei termini di decadenza per l’attività di accertamento;
• la determinazione sintetica del reddito complessivo.

 

L’Agenzia delle Entrate e la Guardia di finanza, nel definire specifiche strategie di controllo basate su analisi del rischio di evasione fiscale, terranno conto del livello di affidabilità fiscale dei contribuenti derivante dall’applicazione degli indici, nonché delle informazioni presenti nell’apposita sezione dell’anagrafe tributaria.

 

Individuazione dei livelli di affidabilità fiscale

L’art. 9-bis in esame enuncia due importanti principi:

• i livelli di affidabilità possono essere individuati anche con riferimento alle annualità pregresse;
• i termini di accesso ai benefici possono essere differenziati tenendo conto del tipo di attività svolta dal contribuente.

 

Per entrambi i casi è stata data delega al Direttore dell’Agenzia delle Entrate di darvi attuazione mediante provvedimento.

 

Dopo che viene attribuito il voto e conseguentemente un livello di affidabilità, i relativi benefici configurano un vero e proprio diritto sottratto a qualsiasi valutazione discrezionale dell’amministrazione.

 

Tra gli aspetti principali vi è dunque quello di fornire ai contribuenti un giudizio complessivo di affidabilità graduato su una scala di valori che tiene conto di molti aspetti.

Tanto più alto sarà il punteggio assegnato, maggiori saranno i benefici, viceversa tanto minore sarà il punteggio e quindi l’affidabilità, tanto maggiori saranno i presupposti per una attività di controllo.

 

L’integrazione della dichiarazione

L’art. 9-bis, comma 7, introduce un “ravvedimento” non disponendo sanzioni. In particolare è stato previsto che per i periodi d’imposta per i quali trovano applicazione gli indici, i contribuenti possono indicare nelle dichiarazioni fiscali ulteriori componenti positivi, non risultanti dalle scritture contabili, rilevanti per la determinazione della base imponibile ai fini delle imposte sui redditi, per migliorare il proprio profilo di affidabilità è per accedere al regime premiale.

 

Gli ulteriori componenti positivi rilevano anche ai fini dell’IRAP e determinano un corrispondente maggior volume di affari che rileva anche ai fini IVA.

 

Per beneficiare di tale integrazione di ulteriori componenti positivi, è necessario che il versamento delle imposte sia effettuato entro i termini e con le modalità previste, con la possibilità di effettuare il pagamento rateale delle somme a titolo di saldo e di acconto.

 

L’elaborazione degli indici sintetici di affidabilità

Come avvenuto per i parametri e gli studi di settore, è prevista la costituzione, di una commissione di esperti, tenendo conto anche delle segnalazioni dell’Amministrazione finanziaria, delle organizzazioni economiche di categoria e degli ordini professionali.

 

La commissione ha un ruolo rilevante (uguale a quello svolto per gli studi di settore) in particolare nella fase di elaborazione degli indici. Prima dell’approvazione e della pubblicazione di ciascun indice, deve esprimere un parere sulla idoneità degli stessi a rappresentare la realtà cui si riferiscono e sulle attività economiche per le quali devono essere elaborati.

Fino alla costituzione della suddetta commissione, le sue funzioni sono svolte dall’analogo organismo costituito per gli studi di settore i cui compiti sono sostanzialmente gli stessi.

 

Inoltre la società costituita per l’elaborazione degli studi di settore provvede a porre in essere ogni altra attività idonea a:

• sviluppare innovative tecniche di elaborazione dei dati;
• potenziare le attività di analisi per contrastare la sottrazione all’imposizione delle basi imponibili, anche di natura contributiva;
• aggiornare la mappa del rischio di evasione e individuare le relative aree territoriali e settoriali di intervento.

 

Per consentire lo svolgimento di tali attività e assicurare il coordinamento delle stesse con ulteriori compiti svolti dalla medesima società per altre finalità e per conto di altre amministrazioni, la stessa società può stipulare specifiche convenzioni con le amministrazioni pubbliche.

 

Omissione delle comunicazioni (Sanzioni)

L'omissione della comunicazione dei dati rilevanti ai fini della costruzione e dell'applicazione degli indici, o la comunicazione inesatta o incompleta dei medesimi dati, è punita con la sanzione amministrativa pecuniaria (da 250 a 2.000 euro) prevista dall'articolo 8, comma 1, del D.lgs 471/1997.

Prima della contestazione delle violazioni, l'Agenzia delle Entrate dovrà mettere a disposizione del contribuente, con le modalità previste all'articolo 1, commi da 634 a 636, della legge  190/2014, le informazioni in proprio possesso, invitando lo stesso a eseguire la comunicazione dei dati o a correggere spontaneamente gli errori.

La norma chiarisce che l’Agenzia dovrà tenere conto del comportamento del contribuente per la graduazione della misura della sanzione.

In caso di omissione della comunicazione, gli uffici delle Entrate potranno procedere, previo contraddittorio, ad accertare redditi, Iva e Irap mediante una ricostruzione di tipo induttivo puro.

 

Quadro Normativo

Decreto Legge n. 50 del 24 aprile 2017 (Testo di conversione in Legge n. 96 del 21 giugno 20017)