Omessa regolarizzazione della fattura ante aprile 1998. Favor rei
Pubblicato il 15 dicembre 2011
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Ritratta l’indicazione offerta nella circolare 23 del lontano 1999. L’Amministrazione finanziaria deve, per aggiornare l’interpretazione a seguito dell'abrogazione all'articolo 41 del Dpr 633/72, operata con la riforma delle sanzioni tributarie non penali, ed alla luce dell'orientamento della Cassazione. Questa afferma, infatti, che "il pagamento dell'imposta", quando il cessionario o committente non abbia provveduto a regolarizzare le fatture inesatte o inesistenti, ha natura meramente sanzionatoria. Di conseguenza, va comparato con le sanzioni della nuova normativa al fine di individuare la disposizione più favorevole al contribuente.
E’, in sintesi, il chiarimento che viene anche dall'Agenzia delle Entrate con la circolare 52/E, del 2 dicembre 2011.
La ratio sta nel ridurre i numerosi contenziosi sorti con la nuova disciplina sanzionatoria.
L’ambito è, appunto, dei contenziosi nei quali si pretendeva l'Imposta sul valore aggiunto non regolarizzata nei casi in cui il destinatario non avesse normalizzato l’emissione della fattura del fornitore (omessa o mancata regolarizzazione degli obblighi di fatturazione).
Con la circolare 23/E/1999, l’Agenzia aveva considerato il recupero a titolo di imposizione fiscale:
“per le violazioni commesse sotto il vigore di detta norma permane a carico del cessionario l’obbligo del pagamento del tributo, non potendo trovare applicazione nei confronti di quest’ultimo il principio del favor rei. Tale principio si renderà invece applicabile limitatamente alle misure sanzionatorie”.
Il richiamo era al disposto allora vigente, vale a dire l’articolo 41, comma 6, del citato Dpr 633/1972: sino al 1° aprile 1998, la sanzione applicata al cessionario o committente che aveva acquistato beni o servizi senza fattura (o con fattura irregolare), e non aveva provveduto a regolarizzare l'operazione, fissava "le pene pecuniarie previste dai primi tre commi, oltre al pagamento della imposta, salvo che la fattura risulti emessa".
Dopo quella data, soppresso l’articolo 41 del Dpr, è stata introdotta la nuova disciplina delle sanzioni in esame (articolo 6, comma 8, Dlgs n. 471/97, riportato più sotto).
La vigente disposizione, rispetto alla precedente, non contempla "il pagamento della imposta", quindi l'ufficio non deve più procedere al recupero del tributo nei confronti del cessionario (evidente è il minore aggravio per il contribuente). Pertanto diversamente ora, nel documento di prassi n. 52/E/2011, gli uffici fiscali sono avvisati di abbandonare il contenzioso pendente anche per le violazioni da "omessa regolarizzazione" degli obblighi di fatturazione compiute entro il 31 marzo del 1998 (ante 1° aprile 1998, quando cioè vigeva la vecchia normativa), per via della nuova possibilità di applicare quel principio (del favor rei), disciplinato dall’articolo 3 del Dlgs n. 472/1997.
FAVOR REI
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Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 472
"Disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie, a norma dell'articolo 3, comma 133, della legge 23 dicembre 1996, n. 662"
pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 5 dell'8 gennaio 1998 - Supplemento Ordinario n. 4
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Art. 3. Principio di legalità
1. Nessuno può essere assoggettato a sanzioni se non in forza di una legge entrata in vigore prima della commissione della violazione.
2. Salvo diversa previsione di legge, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile. Se la sanzione é già stata irrogata con provvedimento definitivo il debito residuo si estingue, ma non é ammessa ripetizione di quanto pagato.
3. Se la legge in vigore al momento in cui é stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo.
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La vigente norma di riferimento è rappresentata dall'articolo 6, comma 8, del Dlgs n. 471/97.
Recita:
“Il cessionario o il committente che, nell'esercizio di imprese, arti o professioni, abbia acquistato beni o servizi senza che sia stata emessa fattura nei termini di legge o con emissione di fattura irregolare da parte dell'altro contraente, è punito, salva la responsabilità del cedente o del commissionario, con sanzione amministrativa pari al cento per cento dell'imposta, con un minimo di lire cinquecentomila, sempreché non provveda a regolarizzare l'operazione".
Non contemplando l'imposizione fiscale, la nuova norma implica solo una sanzione, per la quale si rende perciò applicabile il principio del favor rei, che - ci torniamo su - prevede che se la legge in vigore al momento in cui è commessa una violazione fissa una sanzione di entità diversa dalla legge emanata successivamente, si applica appunto la disposizione più favorevole al contribuente, a meno che la pena non sia definitiva.
Ecco dunque l’Amministrazione finanziaria interpretare, questa volta, con il documento 52/E/2011 di ultima emanazione in materia, nel senso più vicino all’orientamento della Cassazione, facendo emergere con nettezza che il pagamento dell'imposta, in caso di fatture irregolari o inesistenti, ha natura sanzionatoria, perciò non può essere sottratto alla disciplina del favor rei (Sezioni Unite 26126/2010 e 26217/2011; Cassazione 16437/2011, 14068/2011, 6149/2009, 16490/2008 e 5268/2005).
Gli Uffici del Fisco non emetteranno avviso di rettifica per il recupero dell'imposta, ma compareranno l’importo - assieme alle vecchie pene pecuniarie - con le sanzioni indicate dalla nuova regola (articolo 6, comma 8, Dlgs 471/1997), per individuare la disposizione più favorevole al contribuente.
Di più: essi riesamineranno i contenziosi pendenti, al fine di applicare il legittimo principio del favor rei.
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