Global minimum tax, riduzione del reddito per attività sostanziale

E’ disponibile sul sito del Ministero dell'Economia e delle Finanze il decreto dell’11 ottobre 2024, che attua la riduzione della base imponibile della Global minimum tax (articolo 35 del Decreto Legislativo n. 209/2023), di cui è attesa la pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale.

In particolare, il decreto tiene conto dei chiarimenti forniti nella Guida Amministrativa “Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Administrative Guidance on the Global Anti-Base Erosioin Model Rules (Pillar two)”, approvata dal Quadro Inclusivo sul BEPS il 13 luglio 2023, riguardanti l’importo del reddito che può essere escluso dalla tassazione aggiuntiva poiché legato all’esecuzione di un’attività economica significativa in un determinato Paese.

Il provvedimento attua quanto previsto dall’articolo 9, comma 3, del decreto legislativo 27 dicembre 2023, n. 209.

L’esclusione in parola, conosciuta come “Substance-based Income Exclusion” (SBIE), si calcola basandosi sulla retribuzione di due elementi produttivi:

• il Valore Contabile Netto delle Immobilizzazioni Materiali Ammissibili non destinate alla vendita, all’investimento o alla locazione,
• i salari dei dipendenti.

Questa scelta di indicatori di attività sostanziale è motivata dal fatto che tali fattori sono considerati essenziali per l’attività economica reale e meno soggetti a manipolazioni per evitare l’imposizione fiscale.

In seguito a tale esclusione del reddito imputabile a tali attività, l’imposizione supplementare incide solo sui profitti addizionali generati dal gruppo in un specifico Paese.

È importante notare che questa riduzione è applicabile a gruppi multinazionali o nazionali che operano in Paesi con bassa tassazione o tramite entità apolidi soggette a un'imposta effettiva inferiore all’aliquota minima prevista.

Definizioni

Tra le definizioni a cui è dedicato l’articolo 1 del decreto Mef 11 ottobre 2024 si segnala:

• quella di “Dipendenti Ammissibili” (articolo 35, comma 1, lettera a) del decreto 209/2023). Si intendono i lavoratori, inclusi i lavoratori part-time, di un’impresa o entità e i prestatori di lavoro indipendenti che partecipano alle attività ordinarie del gruppo multinazionale e nazionale sotto la direzione e il controllo del gruppo;
• quella di “Spese Salariali Ammissibili”, da intendersi le spese per indennità dei dipendenti, inclusi stipendi, salari e altre spese sostenute a beneficio personale diretto e distinto dei dipendenti, quali l’assicurazione sanitaria, i contributi pensionistici, le imposte sulle spese salariali e sull'occupazione nonché i contributi previdenziali a carico del datore di lavoro.

Riduzione del reddito per attività economica sostanziale

La regola per determinare la riduzione dal reddito è contenuta nell’articolo 2 del decreto 11/10/2024.

I dati devono essere rilevati dal bilancio consolidato della società madre del gruppo; nell’ipotesi di cui all’articolo 18 del D.lgs. 209/2023, ossia se l'imposta minima nazionale è calcolata secondo i principi contabili locali, si considerano le informazioni presenti nei bilanci singoli delle entità situate in Italia.

Lo SBIE si determina separatamente, in relazione ad ogni esercizio, per:

a) ciascuna entità a controllo congiunto che non è membro di un gruppo a controllo congiunto;

b) le entità appartenenti al medesimo gruppo a controllo congiunto;

c) le entità di investimento;

d) le entità assicurative di investimento;

e) le imprese appartenenti al medesimo sottogruppo di minoranza;

f) ciascuna impresa partecipata in misura minoritaria che non è membro di un sottogruppo di minoranza;

g) ciascuna entità apolide (esclusa l’entità ibrida inversa).

Inoltre viene precisato che:

• l’eccedenza di riduzione non è trasferibile a periodi contabili passati o futuri per ridurre il reddito netto rilevante di un altro esercizio né per diminuire il reddito rilevante generato in un altro Paese;
• in relazione a un determinato Paese è possibile applicare in misura parziale le riduzioni connesse alle spese salariali e alle immobilizzazioni;
• un gruppo che rientra nell’ambito applicativo delle nuove regole può scegliere, in relazione a ciascun esercizio, di non applicare l’esclusione in esame per un dato Paese.

Riduzione per spese salariali

La riduzione per spese salariali di un’impresa o di entità a controllo congiunto localizzata in un Paese, o di un’entità apolide, è pari al 5 per cento delle spese salariali ammissibili relative ai dipendenti ammissibili che svolgono la loro attività per il gruppo multinazionale o nazionale in detto Paese o per tale entità apolide.

È però previsto che l’aliquota del 5 per cento sia sostituita da percentuali di rendimento fisso più alte in fase di prima applicazione dell’imposizione integrativa e via via decrescenti per il decennio 2023-2032 sia per le immobilizzazioni materiali sia per le spese salariali.

Vi sono riduzioni delle spese salariali ammissibili:

• di una controllante capogruppo soggetta al regime del dividendo deducibile (articolo 46 del Dlgs 209/2023;
• di imprese diverse dalla controllante capogruppo localizzate nel Paese di quest’ultima.

Nelle spese salariali ammissibili rientrano quelle connesse all’attribuzione di azioni corrisposte a favore dei dipendenti ammissibili.

Riduzione per immobilizzazioni materiali

Anche la riduzione per immobilizzazioni materiali di un'impresa o di un'entità a controllo congiunto situata in un determinato Paese, o di un'entità apolide, equivale al 5% della media del Valore Contabile Netto delle immobilizzazioni materiali ammissibili calcolato all'inizio e alla fine dell'anno fiscale.

Tuttavia, anche in questo caso, l’aliquota del 5 per cento può essere sostituita da percentuali di rendimento fisso più alte.

Nella determinazione delle immobilizzazioni materiali ammissibili non si considerano quelle destinate alla vendita, alla locazione o all'investimento, né le immobilizzazioni materiali che si trovano in un Paese diverso da quello in cui l'impresa o l'entità a controllo congiunto possiede il diritto di proprietà o il diritto di utilizzo.

Leasing

All’articolo 6 si disciplina la rilevanza delle immobilizzazioni materiali nei beni materiali acquisti con contratti di leasing, distinguendo fra leasing finanziario, operativo, frazionato.