L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 20/2021, chiarisce le novità sulle modalità di recupero dell'IVA per le fatture emesse nei confronti di debitori sottoposti a procedure concorsuali, alla luce delle modifiche introdotte dal decreto Sostegni bis.
È stato, infatti, proprio l’articolo 18 del DL n. 73/2021, convertito con modificazioni dalla Legge 23 luglio 2021, n. 106, ad introdurre alcune modifiche sostanziali alla disciplina delle variazioni in diminuzione dell’imponibile IVA o dell’imposta dovuta di cui all’articolo 26 del Dpr n. 633/1972, disponendo che nel caso di mancato pagamento del corrispettivo connesso a procedure concorsuali non si debba più attendere la conclusione delle stesse; tale modifica incide, conseguentemente, sul diritto di portare in detrazione l’imposta corrispondente a dette variazioni.
In base al nuovo disposto normativo, inserito nel comma 3-bis dell’art. 26, è ora previsto che non si debba più attendere la conclusione delle procedure concorsuali per ottenere la variazione in diminuzione, nei casi di mancato pagamento del corrispettivo.
Pertanto, il cedente/prestatore può emettere la nota di variazione in diminuzione nei confronti del cessionario/committente “a partire dalla data in cui quest'ultimo è assoggettato a una procedura concorsuale”, senza quindi attenderne l’esito.
Inoltre, in base al combinato disposto del nuovo comma 3-bis e del comma 10-bis si chiarisce che la data di apertura della procedura concorsuale si riferisce a quella:
della sentenza dichiarativa del fallimento;
del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa;
del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo;
del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi.
Le regole si applicano alle procedure avviate dal 26 maggio 2021 in poi.
Per le procedure concorsuali avviate fino al 25 maggio 2021, invece, la possibilità per il creditore di emettere la nota di variazione, essendo subordinata all’esito infruttuoso della procedura, rimane inevitabilmente procrastinata alla fase di chiusura della stessa.
La ratio del legislatore è quella di consentire di anticipare l’emissione della nota di variazione in diminuzione da parte del creditore in relazione alle procedure concorsuali già alla fase di avvio della procedura stessa, così che il creditore, nelle more della definizione della stessa, non sia gravato dell’Iva riguardante il corrispettivo non percepito.
La modifica del dies a quo per l’emissione della nota di variazione, non modifica altrettanto il termine ultimo entro cui poter emettere la nota di variazione in diminuzione e, conseguentemente, esercitare il diritto alla detrazione dell’Iva corrispondente.
Questo termine, infatti, resta vincolato all’esercizio del diritto alla detrazione di cui all’articolo 19 del Decreto Iva.
Pertanto, se nei confronti del cessionario/committente sia stata ufficialmente aperta una procedura concorsuale, il cedente/prestatore potrà emettere la nota di variazione, al più tardi, entro i termini di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui si è verificato il presupposto, ovvero l’apertura della procedura.
Ne deriva che qualora il debitore sia sottoposto a una procedura concorsuale, il creditore:
potrà emettere la nota di variazione in diminuzione entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno in cui viene aperta la procedura concorsuale, provvedendo conseguentemente a detrarre l’imposta relativa alla variazione;
nel caso si sia avvalso della facoltà di cui al punto precedente, è tenuto, ai sensi del comma 5-bis dell’articolo 26, ad emettere la nota di variazione in aumento qualora alla chiusura della procedura concorsuale sia pagato una parte del corrispettivo.
Nella circolare n. 20/E/2021 vengono riportati diversi esempi esplicativi circa le modalità con cui il cedente/prestatore può recuperare l’IVA relativa alle note di variazione regolarmente emesse tramite le liquidazioni periodiche o la dichiarazione.
Infine, l’Agenzia ha precisato in relazione ai diversi quesiti giunti in merito all’applicabilità generale di istituti alternativi rispetto alla variazione in diminuzione di cui all’articolo 26 del DPR n. 633 del 1972, che - in caso di mancata emissione della nota di credito nei termini normativamente previsti - lo spirare del termine previsto dal legislatore per consentire al cedente/prestatore di emettere la nota di variazione non può legittimare, in caso di colpevole inerzia di quest’ultimo, il ricorso a istituti alternativi finalizzati al recupero dell’Iva corrispondente.
In particolare, osserva l’Agenzia che, nel caso in cui il termine per l’emissione della nota di variazione sia già spirato, non è possibile presentare una dichiarazione integrativa IVA a favore per recuperare l’imposta versata, laddove non si riscontri la presenza di errori ed omissioni cui rimediare (presupposti necessari ai fini della sua presentazione).
L’emissione di una nota di variazione in diminuzione è, infatti, una facoltà cui il contribuente può rinunciare.
Va ricordato, infine, che l’emissione di una nota di variazione produce effetti diversi dalla dichiarazione integrativa; infatti:
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