Dalle prime manifestazioni dell'arte di tenuta dei conti risalenti al medioevo, con lo studio dei principi e delle regole che stanno alla base della contabilità, nel tempo si è passati alla "Summa" di Luca Pacioli (1494 d.C.).
Le ulteriori evoluzioni registrate nella tenuta dei conti, fino alla fine del XIX secolo, trasformano la ragioneria da arte a tecnica, e successivamente a scienza. Per avere le basi per la redazione dei bilanci contemporanei dobbiamo risalire a Lodovico Flori, il quale illustra nuove tecniche di gestione contabile che si spingono fino alla determinazione del risultato d'esercizio.
La novità ulteriore risiede nel riconoscimento del bilancio come documento autonomo da cui trarre informazioni utili ai fini della valutazione economica dell'azienda. Così, il bilancio comincia ad essere uno strumento indispensabile della gestione aziendale, deputato a riassumerne la storia in un determinato lasso temporale.
Il bilancio, anche se originariamente non obbligatorio, assunse natura imprescindibile per gli imprenditori dell'epoca, travalicando il limite di mero documento capace di evidenziare semplici indicazioni quantitative.
Le prime forme di regolamentazione affondano le proprie radici nel:
La redazione del bilancio d'esercizio risponde agli obblighi previsti dalla legislazione tributaria e dal codice civile.
Le diverse finalità del bilancio di funzionamento si identificano:
- nel correlato pagamento delle imposte;
- nell'informazione circa l'andamento della società verso:
Ai fini tributari, l'alterazione ha lo scopo di ridurre il carico tributario; ai fini informativi, ha lo scopo di diffondere informazioni non rispondenti al vero.
Si ritiene che debba essere fatta una distinzione tra:
In astratto, le finalità che possono indurre una società a ristretta base societaria ad operare un'alterazione dei dati di bilancio, potrebbero risiedere:
Le finalità che possono, invece, indurre società ed enti di grandi dimensioni ad operare un'alterazione dei dati di bilancio, potrebbero risiedere:
Per ottenere il risultato desiderato è necessario un intervento sui documenti ritenuti idonei all'esigenza.
I documenti più ricorrenti oggetto di potenziali alterazioni sono:
L'alterazione del bilancio d'esercizio seguirà una logica numerica; quella della nota integrativa, invece, seguirà una logica espositiva.
L'alterazione dei dati di bilancio, a titolo meramente esemplificativo e non esaustivo, potrà riguardare:
Gli articoli 2621 e 2622 del codice civile, rispettivamente per le società non quotate e per le società quotate, individuano quali soggetti attivi del reato di falso in bilancio, le seguenti figure:
Il falso in bilancio può essere:
Si ha falso in bilancio di natura commissiva tutte le volte che vengano esposti in bilancio fatti materiali rilevanti non corrispondenti al vero.
Si ha falso in bilancio di natura omissiva tutte le volte che venga omesso di esporre in bilancio fatti materiali rilevanti la cui comunicazione è obbligatoria per legge.
Unico elemento distintivo tra le due previsioni è che, in quest'ultima, nella quantificazione dei fatti materiali viene meno l'ulteriore condizione della rilevanza.
Si ha falso in bilancio di natura commissiva tutte le volte che vengano esposti in bilancio fatti materiali non corrispondenti al vero; si ha falso in bilancio di natura omissiva tutte le volte che venga omesso di esporre in bilancio fatti materiali la cui comunicazione è obbligatoria per legge.
Ai fini dell'applicazione della pena detentiva, prevista dagli articoli 2621 e 2622 dal codice civile, le fattispecie previste richiedono che le informazioni fornite debbano essere:
La riforma del 2015, intervenendo sugli articoli citati, ha riscritto ancora una volta il reato di falso in bilancio. Essa, in sintesi, ha:
il falso valutativo è l'aspetto più rilevante e problematico della riforma.
in pratica, la vexata quaestio consiste nello sdoganare o meno il falso valutativo, quale:
La Corte di Cassazione, con una delle prime sentenze in materia, aveva dato concreti segnali verso la sua abolizione; l'intervento successivo delle SSUU (sentenza del 31 marzo 2016) ha ridisegnato il perimetro di operatività di tale reato, con le seguenti precisazioni:
La conclusione delle SSUU della Corte di Cassazione: " (...) sussiste il delitto di false comunicazioni sociali, con riguardo alla esposizione o alla omissione di fatti oggetto di valutazione, se, in presenza di criteri di valutazione normativamente fissati o di criteri tecnici generalmente accettati, l'agente da tali criteri si discosti consapevolmente e senza darne adeguata informazione giustificativa, in modo concretamente idoneo ad indurre in errore i destinatari dell'informazione (...)".
Il legislatore della riforma ha inteso tutelare e privilegiare quale bene giuridico immediato:
Falso quantitativo
Il falso quantitativo si verifica ogniqualvolta la violazione delle norme sulla redazione del bilancio incidono indifferentemente sulle modificazioni quantitative del risultato d'esercizio e del patrimonio netto.
Falso qualitativo
Il falso qualitativo rappresenta una forma particolare di falso, in quanto la violazione delle norme sulla redazione del bilancio non incide sulle modificazioni quantitative dei dati.
La falsità è riferibile alla non veritiera qualificazione di una posta relativa ad un fatto di gestione realmente avvenuto.
Le grandezze dei dati di bilancio, in presenza di un falso qualitativo, risultano essere esattamente corrispondenti a quelle che si sarebbero avute in assenza della falsità.
Il falso qualitativo risulta essere:
Il reato di false comunicazioni sociali è da ascriversi tra i reati di pericolo.
Il momento di consumazione coincide:
Relativamente al bilancio, inoltre, c'è da osservare che per pubblicità, così come sostenuto dalla dottrina maggioritaria, debba intendersi il momento coincidente con la possibilità da parte dei destinatari di avere contezza dell'informazione.
Tali considerazioni inducono a ritenere che l'illecito penale si perfezioni:
La complessità interpretativa del bilancio rende di difficile intercettazione la falsa informazione, richiedendo conoscenze specifiche in possesso di pochi; tale difficoltà crea diversi problemi nell'individuazione dell'idoneità ingannatoria.
L’idoneità ingannatoria di una falsa comunicazione sociale ha come presupposto l'insufficienza di elementi offerti al lettore del bilancio per giungere alla comprensione di quale sia stato l'iter seguito dal redattore per giungere ad una determinata rappresentazione economica e finanziaria della società.
Analogamente, si giunge allo stesso risultato qualora nella nota integrativa vengano indicati criteri di valutazione non corrispondenti a quelli realmente adottati; diversamente, non si ravvisa l'ipotesi di false comunicazioni sociali qualora, pur adottando un criterio diverso da quello normativamente idoneo, venga data puntuale notizia nella nota integrativa.
Le sanzioni applicabili al reato di false comunicazioni sociali sono contemplate nel libro V del Codice civile:
La disciplina è prevista dall'articolo 131-bis del codice penale; essa prevede la non punibilità per un fatto che costituisce reato, al verificarsi delle seguenti condizioni:
L'introduzione di tale norma, con lo scopo di escludere dalla punibilità fatti di lieve entità, a causa della sua complessità applicativa, si è resa, di fatto, inoperante.
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