Successioni e donazioni: novità 2025 commentate dalle Entrate

Pubblicato il 17 aprile 2025

Il Decreto Legislativo 18 settembre 2024, n. 139, ha introdotto – nell’ambito della delega fiscale (L. n. 111/2023) - interventi rilevanti nel Testo Unico delle disposizioni sull’imposta sulle successioni e donazioni (D.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 - TUS).

Tra le principali novità introdotte rilevano:

• l’autoliquidazione con cui i contribuenti calcolano e versano autonomamente l’imposta;
• la determinazione di aliquote e franchigie;
• l’estensione dell’imposta ai trust.
• la semplificazione delle dichiarazioni che prevede meno documenti e l’invio telematico agevolato.

Con circolare n. 3 del 16 aprile 2025 l’Agenzia delle Entrate fornisce istruzioni operative agli Uffici per garantire uniformità applicativa. Nel testo sono state considerate anche:

• l’articolo 7 della Legge 4 luglio 2024, n. 104 riguardante le politiche sociali e gli enti del Terzo settore;
• l’articolo 4 del D.lgs. 14 giugno 2024, n. 87 riguardante la revisione del sistema sanzionatorio tributario.

Ufficio competente per l’imposta su successioni e donazioni

Il Decreto Legislativo n. 139/2024 modifica l’articolo 1 del TUS, estendendo il campo di applicazione dell’imposta sulle successioni e donazioni. In particolare:

• oltre ai trasferimenti di beni e diritti per successione o donazione, ora sono soggetti all’imposta anche i trasferimenti "a titolo gratuito" e quelli derivanti da trust e altri vincoli di destinazione;
• restano escluse le liberalità d’uso (es. doni per consuetudine o piccoli regali), le spese non soggette a collazione e le donazioni di modico valore.

Il decreto modifica anche l’articolo 6 del TUS, stabilendo nuovi criteri per individuare l’ufficio dell’Agenzia delle Entrate competente all’applicazione dell’imposta di successione:

• se il defunto era residente in Italia, competente è l’ufficio nella circoscrizione della sua ultima residenza;
• se era residente all’estero, è competente l’ufficio della sua ultima residenza nota in Italia (non più l’ufficio di Roma, come prima);
• se la residenza è sconosciuta, resta competente l’ufficio di Roma.

Per le donazioni, resta fermo che la competenza segue i criteri dell’imposta di registro.

Autoliquidazione dell’imposta: che cos’è

Con il D.lgs. 139/2024, viene introdotto il principio di autoliquidazione dell’imposta sulle successioni, in sostituzione del precedente sistema in cui l'imposta era calcolata e liquidata dagli uffici dell’Agenzia delle Entrate.

Ora:

• i contribuenti calcolano autonomamente l’imposta dovuta sulla base della dichiarazione di successione;
• l’imposta deve essere versata entro 90 giorni dal termine di presentazione della dichiarazione.

Si ricorda che il nuovo sistema distingue tra:

• imposta principale, quella autoliquidata dai contribuenti o quella ricalcolata dall’ufficio dopo il controllo;
• imposta complementare, quella derivante da accertamenti d’ufficio o rettifiche.

Il concetto di “imposta suppletiva” viene eliminato.

Per il versamento l’Agenzia delle Entrate ha istituito:

• il codice tributo 1539 (per l’autoliquidazione);
• il codice A139 per eventuali sanzioni in seguito ad avvisi di liquidazione;
• il codice A152 per il versamento degli interessi.

È possibile rateizzare:

• il minimo 20% subito;
• fino a 8 rate trimestrali o 12 se l'importo supera i 20.000 euro.

Non è ammessa la rateazione se l’importo è inferiore a 1.000 euro.

L’Agenzia delle Entrate può:

• verificare l’autoliquidazione tramite procedure automatizzate;
• correggere errori materiali o di calcolo;
• escludere passività non documentate o non deducibili;
• notificare un avviso di liquidazione entro 2 anni dalla dichiarazione.

Questa nuova disciplina mira a responsabilizzare i contribuenti, semplificando il processo, ma richiede maggiore accuratezza nella compilazione della dichiarazione di successione.

Determinazione dell’imposta: aliquote e franchigie

Il nuovo articolo 7 del TUS, aggiornato dal D.Lgs. n. 139/2024, integra direttamente nel Testo Unico le aliquote e le franchigie che prima erano previste dal D.L. n. 262/2006.

Aliquote per successioni
Applicate sul valore complessivo netto dei beni e diritti devoluti:	4% → a favore di coniuge e parenti in linea retta, oltre 1.000.000 € per ciascun beneficiario. 6% → a favore di fratelli e sorelle, oltre 100.000 €. 6% → per altri parenti fino al 4° grado e affini in linea retta o collaterale fino al 3° grado (senza franchigia). 8% → per tutti gli altri soggetti (senza franchigia).

Se il beneficiario ha una disabilità riconosciuta grave (ai sensi della legge 104/1992, art. 3, comma 3), l’imposta si applica solo sulla parte che eccede 1.500.000 euro.

Presentazione della dichiarazione di successione

Il D.lgs. 139/2024 modifica l’articolo 28 del Testo Unico delle successioni (TUS), introducendo nuove regole per la modalità e i soggetti obbligati alla presentazione della dichiarazione.

Quanto alla modalità di presentazione:

• è stato introdotto l’obbligo generale di invio telematico, secondo modalità definite da provvedimento dell’Agenzia delle Entrate.
• i non residenti fruiscono di un’eccezione: possono inviare la dichiarazione via raccomandata (o mezzo equivalente). In tal caso, fa fede la data di spedizione.

NOTA BENE: Tra i soggetti obbligati sono stati inclusi anche i trustee, in caso di trust testamentario.

La dichiarazione:

• deve essere redatta su l’apposito modello approvato dall’Agenzia delle Entrate con provvedimento n. 47335 del 13 febbraio 2025;
• è nulla se non redatta su tale modello;
• deve essere sottoscritta da almeno uno degli obbligati o da un loro rappresentante negoziale.

Donazioni indirette: commento della circolare AdE n. 3/2025

Tra gli aggiornamenti al testo sulle successioni, l’Agenzia delle Entrate commenta la revisione dell’articolo 56-bis, che disciplina i controlli sulle liberalità indirette.

Si definiscono donazioni indirette tutte quelle situazioni in cui, per volontà di generosità, si ottiene un risultato economico equivalente a quello di una donazione ufficiale (cioè stipulata tramite atto notarile).

In sostanza, si verifica un aumento del patrimonio di una persona (il beneficiario) accompagnato da una riduzione del patrimonio di un’altra (il soggetto che dona). Un esempio frequente è il caso di un genitore che paga un debito o una spesa per conto del figlio, come ad esempio il prezzo di un immobile.

Nel sistema giuridico in vigore fino al 1° gennaio 2025, per poter procedere a un accertamento fiscale valido su una donazione indiretta, dovevano essere soddisfatte due condizioni:

1. il valore dell’operazione doveva superare i 350 milioni di lire (pari a circa 180.769 euro);
2. la donazione doveva emergere da dichiarazioni rilasciate dalla persona coinvolta nel corso di procedimenti legati alla verifica di obblighi tributari.

Con la nuova formulazione normativa, le verifiche fiscali su questo tipo di elargizioni – diverse dalle donazioni formali e da quelle stipulate all’estero a favore di soggetti residenti in Italia – possono essere effettuate solo quando l’interessato le abbia dichiarate nel corso di procedimenti relativi all’accertamento di imposte.

ATTENZIONE: È stata eliminata la precedente condizione che imponeva che tali liberalità comportassero un aumento del patrimonio superiore a 350 milioni di lire, da sole o sommate ad altre erogazioni ricevute dallo stesso beneficiario.

La disposizione chiarisce infine che è possibile procedere alla registrazione volontaria di tali atti, secondo l’articolo 8 del Testo Unico del Registro (TUR). In tal caso, si applica la relativa imposta, considerando sia le aliquote che le franchigie stabilite nel TUS.

Disciplina del coacervo: cosa cambia

Con il D.lgs. 139/2024 viene aggiornata la normativa sul coacervo donativo, cioè la sommatoria virtuale delle donazioni precedenti al fine di calcolare correttamente la franchigia disponibile.

NOTA BENE: Ai soli fini del calcolo della franchigia prevista dall’art. 56, il valore delle donazioni precedenti effettuate dallo stesso donante al medesimo beneficiario deve essere aggiornato (attualizzato) e sommato idealmente al valore dei beni oggetto della nuova donazione.

Restano escluse dal coacervo le donazioni:

• effettuate nel periodo 25 ottobre 2001 – 28 novembre 2006 (quando l’imposta era abolita);
• registrate con imposta fissa;
• indicate nell’articolo 1, comma 4, del TUS.

Questa disposizione era già considerata implicitamente superata da precedenti orientamenti dell’Agenzia.

Sanzioni: novità e riduzioni dal 1° settembre 2024

Il D.lgs. n. 87/2024, in vigore dal 1° settembre 2024, introduce un alleggerimento generale delle sanzioni previste per le violazioni in materia di imposte sulle successioni e donazioni. Ecco i principali interventi.

Omissione della dichiarazione	Sanzione fissa al 120% dell’imposta dovuta (prima da 120% a 240%). Se la dichiarazione è presentata con ritardo fino a 30 giorni: sanzione del 45% (prima da 60% a 120%). In caso di nessuna imposta dovuta, la sanzione è tra euro 250 e euro 1.000 (ridotta per i ritardi brevi).
Dichiarazione infedele	Per omissioni o errori che incidono sull’imposta dovuta: sanzione pari all’80% della differenza (anziché 100%-200%). Per violazioni non rilevanti ai fini del calcolo del tributo (es. mancata allegazione documenti): sanzione tra euro 250 e euro 1.000 (in luogo di quella da 500 mila a 2 milioni di lire).
Altre violazioni	Per irregolarità su beni culturali o obblighi connessi ai titoli: sanzione all’80% dell’imposta (invece che tra 100%-200%). Per soggetti terzi (banche, enti, etc.) che violano obblighi: sanzione da euro 250 a euro 2.000. Eliminata la presunzione di responsabilità automatica per i rappresentanti legali di banche o società