Dal 1° al 31 agosto, come ogni anno, opera la cd. “sospensione feriale” dei termini processuali. Stante la norma di cui all’articolo 1 della Legge n.742/1969 il decorso dei termini processuali relativi alle giurisdizioni ordinarie ed a quelle amministrative è sospeso di diritto dal 1º al 31 agosto di ciascun anno, e riprende a decorrere dalla fine del periodo di sospensione. La stessa norma dispone che, laddove il decorso del termine “abbia inizio durante il periodo di sospensione, l’inizio stesso è differito alla fine di detto periodo”. Pertanto, se il termine processuale decorre da una data antecedente il 1° agosto, lo stesso rimane “sospeso” in tale periodo e ricomincia a decorrere dal 1° settembre, mentre se cade nel periodo di sospensione lo stesso decorre, di fatto, dal 1° settembre. Sul piano operativo, tale sospensione, riguardando i “termini processuali”, è applicabile ai termini previsti nell’ambito del processo tributario: impugnazione di sentenze delle Corti di giustizia tributaria, costituzione in giudizio, deposito di documenti e memorie illustrative, accertamento con adesione, reclamo e mediazione nonché avvisi bonari e atti di liquidazione delle imposte.
Rimangono, invece, esclusi dalla "pausa estiva", tutti quei termini che hanno una prevalente natura amministrativa nonché le controversie in materia di lavoro.
Il periodo di sospensione è computato tenendo conto del calendario comune, “secondo l'unità di misura del giorno” (Cassazione, sentenze 8850/2003 e 3223/2007); in particolare, stando all’articolo 155 del c.p.c., nel computo dei termini a giorni, si esclude il giorno iniziale mentre si considera quello finale.
Così, se il termine processuale inizia a decorrere:
L’articolo 155 c.p.c. dispone poi che “se il giorno di scadenza è festivo, la scadenza è prorogata di diritto al primo giorno seguente non festivo”. Pertanto, se il termine viene a cadere in un giorno festivo o di sabato, la scadenza del termine è prorogata al primo giorno successivo non festivo. Si ricorda che la festività del santo patrono non è considerato giorno festivo ai fini del computo dei termini processuali, tranne che per il comune di Roma secondo quanto indicato dalla circolare 12/E/2010.
Si fa presente, poi, che – tenuto conto delle indicazioni fornite nell’ambito della circolare 56/E/2007 – ai fini del computo della decorrenza dei termini, occorre distinguere tra:
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Termini “comuni” |
termini per i quali non si computa il giorno iniziale, mentre si computa il giorno finale. Sono termini comuni, ad esempio, quelli previsti per la proposizione ed il deposito del ricorso, dei motivi aggiunti e dell'appello. |
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Termini “liberi” |
termini per i quali non si computa né il giorno iniziale né il giorno finale. Sono termini liberi, ad esempio, quelli previsti per il deposito dei documenti, delle memorie e dell'istanza di discussione in pubblica udienza. |
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Termini a decorrenza successiva |
In questi casi il termine iniziale precede quello finale secondo il calendario comune; sono tali, ad esempio, quelli relativi alla proposizione ed al deposito del ricorso, dei motivi aggiunti e dell'appello. |
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Termini "a ritroso" |
l'atto deve essere compiuto un certo numero di giorni prima di una determinata data. In questi casi il termine finale precede quello iniziale secondo il calendario comune; sono tali, ad esempio, quelli relativi al deposito dei documenti, delle memorie e dell'istanza di discussione in pubblica udienza: tutti adempimenti che devono essere compiuti un determinato numero di giorni prima dell'udienza. |
La "pausa estiva" è applicabile, in primo luogo, alle disposizioni in materia di contenzioso tributario, anche in caso di interruzione del processo (articolo 40, comma 4 del DLgs n. 546/1992).
Nello specifico, la sospensione feriale è applicabile:
nonché:
Diversamente, la sospensione non opera per la domanda di rimborso di somme indebitamente versate o la messa in mora prima del giudizio di ottemperanza, in quanto trattasi di fasi che precedono la fase contenziosa. Va detto, poi, che il processo contro gli atti di Agenzia delle Entrate-Riscossione soggiace alla sospensione feriale posto che non si tratta di opposizione all'esecuzione ex art. 3 della L. n. 742/69.
L’articolo 21 del DLgs n. 546/1992 stabilisce che il ricorso in Corte di giustizia tributaria deve essere proposto, a pena di inammissibilità, entro 60 giorni dalla notificazione dell’atto impugnato. In tal caso, ai fini del computo dei giorni, non si considera il giorno iniziale, mentre va conteggiato quello finale. Così, per individuare il termine entro cui presentare il ricorso, il calcolo dei 60 giorni va effettuato con modalità differenziate in relazione alla data di ricezione della notifica. Se un avviso di accertamento è stato notificato il 19 luglio 2024, ossia prima del periodo di sospensione, il termine dei 60 giorni per il ricorso va conteggiato tenendo conto dei giorni che separano la notifica dell’atto dal 31 luglio e quelli successivi al 31 agosto (e, quindi, il termine per il ricorso scade il 18.10.2024). Se, invece, l’avviso di accertamento viene notificato nel corso del periodo di sospensione il termine dei 60 giorni per il ricorso riprende a partire dal 1° settembre. Ad esempio, nel caso di un avviso di accertamento notificato al signor Bianchi il 12 luglio 2024, i 60 giorni per la proposizione del ricorso scadono il 11 ottobre 2024, dovendosi operare come segue il calcolo dei giorni:
Nel caso, invece, di un avviso notificato il 07 agosto 2024 (durante il periodo di sospensione), i 60 giorni per la proposizione del ricorso scadono il 30 ottobre, dovendosi operare come segue il calcolo dei giorni:
L'articolo 2 co. 3 del DLgs n. 220/2023 ha abrogato l'art. 17-bis del DLgs n. 546/92 a partire dal 4.01.2024. Quanto si riporta di seguito, quindi, vale solo per i ricorsi notificati sino al 3.1.2024, per i quali opera ancora la precedente disposizione normativa. Secondo l’articolo 17-bis del DLgs n. 546/1992 (quindi, nella versione ante DLgs n. 220/2023), per gli atti di valore non superiore a 50.000 euro, il contribuente è tenuto a presentare ricorso, che vale anche come reclamo e, in via eventuale, può contenere una proposta di mediazione. In particolare, il comma 2 dello stesso articolo 17-bis dispone che “Il ricorso non è procedibile fino alla scadenza del termine di novanta giorni dalla data di notifica, entro il quale deve essere conclusa la procedura di cui al presente articolo. Si applica la sospensione dei termini processuali nel periodo feriale”.
Pertanto, il ricorso non è procedibile fino alla scadenza dei 90 giorni dalla notifica dello stesso all’Ente impositore; in tale periodo si apre una fase amministrativa nella quale deve svolgersi il procedimento di reclamo/mediazione. Tale fase, che si colloca temporalmente tra l’avvio dell’azione giudiziaria (coincidente con la notifica del ricorso) e l’eventuale instaurazione del giudizio (i termini per la costituzione del ricorrente restano sospesi durante il procedimento), è finalizzata all’esame del reclamo e dell’eventuale proposta di mediazione, con l’obiettivo di evitare, in caso di esito positivo, che la causa sia portata a conoscenza del giudice (circolare 38/E/2015). La mediazione deve essere stipulata entro 90 giorni dalla notifica del ricorso; spirato il termine 90 giorni, decorre il termine (30 giorni) per la costituzione in giudizio del ricorrente. Entrambi i suddetti termini sono soggetti alla sospensione dei termini processuali nel periodo feriale.
Per effetto dell'articolo 327 del c.p.c. i termini entro cui impugnare una sentenza si distinguono in:
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Termine “breve” |
60 giorni dalla data di notifica della sentenza effettuata su istanza di parte (in base all’articolo 51 del DLgs n. 546/1992: “Se la legge non dispone diversamente il termine per impugnare la sentenza della commissione tributaria è di sessanta giorni, decorrente dalla sua notificazione ad istanza di parte, salvo quanto disposto dall'art. 38, comma 3”); |
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Termine “lungo” |
entro 6 mesi dalla data di deposito della sentenza. Nello specifico, l’articolo 327 del codice di procedura civile dispone che: “Indipendentemente dalla notificazione, l'appello, il ricorso per Cassazione e la revocazione per i motivi indicati nei numeri 4 e 5 dell'articolo 395 non possono proporsi dopo decorsi sei mesi dalla pubblicazione della sentenza”. |
Ai fini del computo di detti termini (“breve” o “lungo”), occorre tener conto del periodo di sospensione feriale compresa la proroga del termine scadente in giorno festivo al primo giorno feriale successivo ai sensi del terzo comma dello stesso articolo 155 c.p.c. (Cassazione 1053/2008, 6748/2005 e 15530/2004).
Sospensione feriale applicabile anche al termine di deposito di documenti e memorie che l’articolo 32 del DLgs n. 546/1992 differenzia come segue in relazione al tipo di atto:
Al riguardo, si rileva che:
Così, se l’udienza per la trattazione del ricorso è stata fissata il 5 settembre, il termine ultimo per depositare:
Rientrano nel novero della sospensione feriale anche i termini di pagamento delle somme derivanti da atti impositivi. Occorre, in particolare, prestare attenzione alla terminologia utilizzata dal legislatore nella norma:
Come disposto dall’articolo 29 del D.L. n. 78/2010, l’avviso di accertamento emesso dall’Agenzia delle entrate ai fini delle imposte sui redditi, dell’Irap e dell’Iva ed il connesso provvedimento di irrogazione delle sanzioni, devono contenere anche l’intimazione ad adempiere, entro il termine di presentazione del ricorso, all’obbligo di pagamento degli importi di pagamento degli importi negli stessi indicati. In tal caso, con la nota n. 141776/2011, l’Agenzia delle Entrate ritiene che operi la sospensione feriale.
Una volta notifico l'accertamento “esecutivo”, il contribuente deve venire a conoscenza delle pretese dell’Amministrazione finanziaria, anche a seguito di raccomandata A/R, in tutti i casi in cui siano “rideterminati” gli importi dovuti in base ad avvisi di accertamento ai fini delle imposte sui redditi, dell’Irap e dell’Iva ed ai connessi provvedimenti di irrogazione delle sanzioni, ossia, tra gli altri, in caso di:
In tali eventualità, con la nota n. 141776/2011, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che il versamento del dovuto va effettuato sempre entro 60 giorni dalla notifica dell'atto, non rilevando la sospensione feriale.
Per effetto del DLgs n. 13/2024, per gli atti emessi a partire dal 30.04.2024 la disciplina degli avvisi di recupero dei crediti di imposta è contenuta nell'art. 38-bis del DPR 600/73. In particolare, diversamente dal sistema precedente, la norma dell'articolo 38-bis co. 1 lett. d) del DPR 600/73 stabilisce che il pagamento degli importi deve avvenire entro il termine per il ricorso e, quindi, opera la sospensione feriale.
Con gli atti di accertamenti sulle imposte d'atto (registro, successioni, donazioni, ipo-catastali), il contribuente è tenuto a versare le somme dovute (per l'intero o un terzo), a seconda che abbia o meno notificato il ricorso e tenuto conto della tipologia di atto, entro 60 giorni dalla notifica. Per detta eventualità non trova applicazione la sospensione feriale dei termini.
A seguito della notifica di un “avviso bonario”, il contribuente, se lo ritiene, può versare gli importi richiesti entro i 30 giorni successivi al ricevimento della comunicazione, al fine di fruire della riduzione delle sanzioni previste ed evitare l'iscrizione a ruolo. Gli articoli 2 e 3 del DLgs n. 462/97 stabiliscono che il pagamento deve avvenire entro 30 giorni dalla ricezione della "comunicazione bonaria", quindi non dovrebbero esservi dubbi sull'inapplicabilità della sospensione feriale ex art. 1 della L. n. 742/69. Tuttavia, è applicabile l’articolo 7-quater, comma 17 del D.L. n. 193/2016 in base al quale opera la sospensione “dal 1º agosto al 4 settembre” del decorso dei 30 giorni previsti per il pagamento delle somme dovute, rispettivamente, a seguito dei controlli automatici (articoli 36-bis D.P.R. 600/73 e 54-bis del D.P.R. 633/72) e dei controlli formali (articoli 36-ter D.P.R. 600/1973).
La suddetta sospensione riguarda anche gli atti di liquidazione di imposte relative a tassazione separata (ad esempio Tfr). In pratica, se l'avviso bonario è ricevuto dal contribuente il 15.7.2024, il pagamento dovrà avvenire entro il 18.9.2024. Ove il termine inizi a decorrere nel periodo di sospensione, invece, il decorso dovrebbe essere rinviato al 5.09.2024. Sono sospesi “dal 1º agosto al 4 settembre” anche i termini per la trasmissione dei documenti e delle informazioni richiesti ai contribuenti dall'Agenzia delle entrate o da altri enti impositori, “esclusi” quelli relativi alle richieste effettuate nel corso delle attività di accesso, ispezione e verifica, nonché delle procedure di rimborso Iva.
ATTENZIONE - L'articolo 10 co. 1 del DLgs n. 1/2024 ha sancito che, salvo casi di urgenza, l'invio degli avvisi bonari è sospeso dall'1.8 al 31.8 e dall'1.12 al 31.12 di ogni anno. Ciò riguarda la liquidazione automatica, la liquidazione dei redditi soggetti a tassazione separata, i controlli formali e le cd. lettere di compliance.
Concludiamo la trattazione focalizzando l’attenzione sulle problematiche relative gli istituti deflativi del contenzioso. Questi, in generale, non rientrano nel campo di applicazione della sospensione. Tuttavia, vi sono alcune casistiche legate alla proposizione del ricorso per le quali opera la “pausa estiva”.
Per effetto dell’articolo 6, comma 3 del D.Lgs n. 218/97 il termine per l’impugnazione e il pagamento delle imposte è sospeso per un periodo di 90 giorni dalla data di presentazione dell'istanza di adesione. Tale istanza, lo si ricorda, è da presentare, in carta libera, entro 60 giorni dalla notifica dell’avviso di accertamento. Il contribuente, quindi, dispone di complessivi 150 giorni dalla notifica dell’atto di accertamento per la proposizione del ricorso, laddove l’adesione non sia stata definita con esito positivo.
A fronte dei dubbi sollevati dalla giurisprudenza sulla “non cumulabilità” della sospensione feriale dei termini con i procedimenti non giurisdizionali, essendo l’adesione un procedimento di natura amministrativa (Cassazione 7995/2016 e 11632/2015), il legislatore, con l'articolo 7-quater, comma 18 del D.L. n. 193/2016 ha stabilito che "i termini di sospensione relativi alla procedura di accertamento con adesione si intendono cumulabili con il periodo di sospensione feriale dell'attività giurisdizionale".
Pertanto, sono “cumulabili” la sospensione dei termini processuali (01/08 – 31/08) e la sospensione dei 90 giorni prevista in caso di presentazione di istanza di accertamento con adesione. Tenuto conto del carattere procedimentale della norma non si ravvisano dubbi in merito alla retroattività di tale intervento.
Secondo l'articolo 15 del DLgs n. 218/97, le sanzioni irrogate per le violazioni delle imposte sui redditi e l’Iva nonché quelle concernenti alcune fattispecie di imposte di registro (artt. 71 e 72 del D.P.R. 131/1986) e di imposte sulle successioni e donazioni (articoli 50 e 51 del D.P.R. 346/90) sono ridotte a 1/3 se il contribuente:
Al riguardo la circolare 235/E/1997 ha chiarito che “nei termini per la proposizione del ricorso deve essere considerata la sospensione feriale”. In questo senso, in via implicita, anche la Cassazione (sent. n. 5039/2019)
La sospensione feriale dei termini è applicabile anche in caso di definizione agevolata delle sanzioni così come prevista dagli articoli 16 e 17, del DLgs n. 472/1997. Per l'istituto della "definizione in via breve", in particolare, entro il termine previsto per la proposizione del ricorso, è possibile definire la controversia con il pagamento di un importo pari ad un terzo della sanzione irrogata “e comunque non inferiore ad un terzo dei minimi edittali previsti per le violazioni più gravi relative a ciascun tributo”. La C.M. 138/E/2000 (par. 2.3) ha chiarito che, a tali fini, deve essere considerata pure la sospensione feriale. In tal senso, anche la Corte di Cassazione (Cass. 15.1.2019 n. 745).
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