Concordato in continuità, no alle note di variazione Iva in caso di contratti sciolti

Con la risposta ad interpello n. 268/2023, l’Amministrazione finanziaria si esprime sulla possibilità di emissione di note di variazione in ipotesi di scioglimento dei contratti durante la procedura di concordato.

Il documento di prassi è stato sollecitato dalla richiesta dell’istante, titolare della concessione di gestione di un porto turistico, il quale a seguito di eventi calamitosi che hanno interessato le aree oggetto di concessione (con relative infrastrutture), ha presentato ai propri creditori una proposta di concordato in continuità. Il concordato è stato omologato dal tribunale, ma il decreto di omologa è stato impugnato dinanzi alla Corte di Appello da parte di un creditore.

L’istante evidenzia come il piano di concordato "contempla quale assunzione principale che vengano sciolti tutti i contratti pendenti aventi per oggetto i diritti d'uso degli spazi acquei e delle opere a terra”, oltre alla possibilità dell’emissione da parte della società, ai sensi dell'art. 26, 2° comma, DPR 633/72, di note di variazione IVA nei confronti dei vecchi titolari.

Alla luce di ciò, l’istante chiede di sapere se vi è la possibilità di includere la pronuncia di scioglimento dei contratti tra gli eventi che permettono l’emissione di note di variazione e, nel caso, quale fosse il periodo entro il quale emetterle e se per l’emissione vige il termine annuale previsto dal comma 3 dell’articolo 26 del Decreto Iva.

Legge fallimentare, concordato preventivo e scioglimento dei contratti

L’Agenzia delle Entrate ricorda che l’articolo 169 bis del Regio decreto 16 marzo 1942, n. 267 (Legge fallimentare) prevede che il soggetto che si trovi in una procedura concorsuale di concordato preventivo, possa chiedere al giudice delegato di essere autorizzato a sciogliersi dai contratti ancora ineseguiti o non compiutamente eseguiti alla data della presentazione del ricorso di concordato.

L’imprenditore, dunque, ha la facoltà di sciogliersi dai contratti pendenti (previa autorizzazione giudiziale), senza che gli altri contraenti possano pretendere nulla se non un indennizzo equivalente al danno determinato dallo scioglimento del vincolo contrattuale.

Sotto il profilo tributario, il suddetto indennizzo essendo da considerare come:

• una sorta di penalità cui viene sottoposto il cedente/prestatore inadempiente per svincolarsi in via unilaterale dai contratti in essere,
• o un vero e proprio risarcimento del danno subito dal contraente adempiente,

è escluso dalla base imponibile IVA ex art. 15 del DPR 633/72.

ATTENZIONE: Analogamente è escluso anche che il cessionario/committente, quando soggetto passivo di imposta, debba emettere fattura per documentare la ricezione dell’indennizzo ricevuto.

L’Agenzia delle Entrate, nella risposta n. 268 del 29 marzo, ricorda che l’istituto dello scioglimento del contratto costituisce una facoltà di natura potestativa messa a disposizione del debitore e le fatture che certificano i corrispettivi percepiti prima dello scioglimento dei contratti, possono essere oggetto di variazione qualora ricorrano le ipotesi, ad esempio, di mancato pagamento, o se l’operazione viene meno in tutto o in parte.

È tenuto ad emettere la nota di variazione, quindi, lo stesso soggetto che si avvantaggia degli effetti economici della variazione, con il rischio che tutto ciò possa portare a delle utilizzazioni fraudolente dello schema anzidetto e, per questa ragione, la rettifica è ammessa solamente al ricorrere di determinati presupposti.

Con riferimento al caso di specie, non vi è dubbio che il debitore in procedura di concordato:

1. aveva ricevuto dai cessionari/committenti i corrispettivi prima dello scioglimento dei contratti, non residuando quindi alcun importo da percepire per il quale era stata emessa la fattura;
2. la base imponibile delle operazioni fatturate era costituita da un corrispettivo “interamente e realmente ricevuto” e non vi è il rischio che l’Erario possa riscuotere, a titolo di IVA, un importo superiore a quello percepito dal soggetto passivo al medesimo titolo;
3. non vi sono effetti retroattivi tra le parti legati all'avvenuto scioglimento dei contratti, considerato che ai contraenti ''adempienti'' compete uno specifico indennizzo svincolato dal corrispettivo precedentemente già fatturato.

Di conseguenza, al momento, una riduzione della base imponibile risulterebbe contraria ai principi espressi.

Pertanto, conclude l’Amministrazione finanziaria, è esclusa la possibilità che l’istante possa procedere all'emissione di note di variazione in diminuzione ai sensi dell'articolo 26, comma 2, del decreto IVA in riferimento alle operazioni oggetto di originaria fatturazione, se è stato corrisposto l’intero ammontare dei corrispettivi dovuti.