Rischi di frode nelle scritture contabili e rettifiche

Le scritture contabili hanno il primario scopo di annotare e rappresentare i fatti di gestione che si verificano in un determinato periodo di tempo. La scritturazione di tali eventi avviene mediante la movimentazione di conti il cui saldo finale è esposto in bilancio.

Ciò premesso, appare evidente che l’alterazione di un bilancio avviene mediante l’annotazione nelle scritture contabili di fatti di gestione non rispondenti al vero. Tali errori, generati dalla redazione di scritture contabili inappropriate o non autorizzate, determinano l’esposizione di una frode in bilancio. Ulteriore modalità di indicazione di una frode è l’effettuazione di rettifiche ai saldi contabili riportati nel prospetto di bilancio non formalmente riportate nelle scritture contabili (rettifiche o riclassificazioni).

Lo svolgimento dell'attività d'impresa, la prestazione di servizi o la fornitura di beni, così come altre operazioni di scambio, generano variazioni sia positive che negative. La prima è una variazione attiva dal punto di vista del numerario, mentre dal punto di vista economico, rappresenta una variazione imputata a ricavo.

La seconda, invece, rappresenta una variazione passiva dal punto di vista del numerario, mentre, dal punto di vista economico genera una variazione negativa che dà vita ad un costo.

Frodi contabili

Le frodi contabili possono essere relative alle seguenti operazioni:

• omessa fatturazione ed omessa registrazione contabile;
• fatturazione e conseguente registrazione per un valore inferiore a quello reale;
• fatturazione e registrazione per un valore superiore a quello reale;
• fatturazione e registrazione in contabilità di ricavi relativi ad operazioni in tutto o in parte inesistenti;
• omissione della fatturazione;
• omessa o non veritiera rappresentazione di fatti o eventi di gestione;
• omessa comunicazione di informazioni utili per la redazione del bilancio di esercizio e dei documenti di sintesi annuali;
• applicazione e /o interpretazione dei principi contabili in modo consapevolmente improprio ed inesatto;
• consapevole omissione o alterata predisposizione di tutte le informazioni che accompagnano la presentazione di dati;
• utilizzo in modo deciso ed incisivo di tecniche contabili per l’attuazione di politiche di bilancio idonee al conseguimento di vantaggi non diversamente ottenibili.

Scopo di queste frodi è ingannare i destinatari del bilancio di esercizio fornendo informazioni non veritiere e corrette in merito all’effettiva consistenza patrimoniale o all’effettiva redditività dell’impresa.

Queste frodi, in linea di principio, vengono poste in essere dai massimi vertici aziendali che hanno la possibilità di procedere alla alterazione ed alla redazione dei documenti necessari.

Esse hanno immediato impatto sul conto economico, sulla determinazione del profitto e del margine operativo lordo. L’alterazione dei dati può anche riguardare solo una non corretta valutazione di alcuni assets.

Le principali categorie nelle quali è possibile la commissione di frodi sono le seguenti:

• vendite fittizie o alterate;
• differenze contabili temporali, normalmente fra un esercizio e l’altro
• errata valutazione delle attività;
• alterazione di passività o spese, mediante una omessa contabilizzazione;
• informativa non corretta, divulgazione insufficiente o omissione di informazioni;
• in tale ultima circostanza la commissione della frode non riguarda gli importi rappresentati in bilancio ma le modalità secondo cui i fatti aziendali sono rappresentati in bilancio.

Come arginare il fenomeno

Si ritiene, inoltre, al fine di contenere tale fenomeno, è opportuno adottare alcune precauzioni:

• evitare di concentrare alcune funzioni su un unico soggetto. La polverizzazione delle attività ammnistrative che consiste nel separare, affidando i compiti a persone differenti, le operazioni di registrazione, verifica, autorizzazione, custodia delle attività, periodici controlli di verifica in tutte le transazioni economiche, sicuramente renderà molto più difficile la possibile costruzione di una frode;
• prestare massima la attenzione affinché i controlli interni siano in grado di monitorare l’operato delle diverse funzioni aziendali. Un sistema di controllo interno che risponde ai canoni dell’efficienza, ha come obiettivo prioritario la gestione ed il governo dell'azienda. La mitigazione del rischio d’impresa richiede lo sviluppo e l’applicazione di alcune attività idonee allo scopo, quali:

1. l’individuazione;
2. la valutazione;
3. il monitoraggio;
4. la gestione;

il tutto in coerenza con il livello di rischio scelto o accettato dai vertici per il perseguimento degli obiettivi aziendali.

Funzione del revisore

Il compito del revisore, attraverso l’applicazione di idonee procedure di controllo, è quello di individuare eventuali anomalie sintomo di un inizio o di una prosecuzione di una frode.

A titolo meramente esemplificativo, si elencano alcuni eventi la cui presenza nelle scritture contabili potrà essere interpretata dal revisore come un sintomo rivelatore di una frode.

TABELLA DI RIEPILOGO DI ALCUNI EVENTI SEGNALATORI DI ANOMALIE

Risvolti penali

"Sussiste il delitto di false comunicazioni sociali, con riguardo alla esposizione o alla omissione di fatti oggetto di valutazione, se, in presenza di criteri di valutazione normativamente fissati o di criteri tecnici generalmente accettati, l’agente da tali criteri si discosti consapevolmente e senza darne adeguata informazione giustificativa, in modo concretamente idoneo ad indurre in errore i destinatari delle comunicazioni".

Il reato di false comunicazioni sociali, ex art. 2621 c.c., si consuma nel luogo e nel momento in cui si riunisce l’assemblea e il bilancio viene illustrato ai soci.

Tali delitti, quindi, sono dei “reati di pericolo” e non di danno, in quanto non è necessario dimostrare l’effettivo danno frutto di comportamenti contabili illeciti, l’illecito si perfeziona nel momento in cui la falsa comunicazione sociale esce dalla sfera del soggetto “attivo” e diventa conoscibile da parte dei destinatari (soci, o terzi).

La condotta prevista dal reato di false comunicazioni sociali è duplice:

• da un lato, si ha la condotta attiva, che si concretizza nell’ipotesi in cui il soggetto agente consapevolmente esponga fatti materiali rilevanti non rispondenti al vero;
• dall’altro lato si ha la condotta omissiva, che si concretizza nell’ipotesi in cui il soggetto agente ometta fatti materiali rilevanti la cui comunicazione è imposta dalla legge sulla situazione economica, patrimoniale o finanziaria della società o del gruppo al quale la stessa appartiene.

Sebbene non si riscontrino particolari dubbi interpretativi riguardanti la condotta attiva, non si può dire lo stesso in merito a quella omissiva.

La condotta omissiva, infatti, si presenta come una condotta commissiva, quindi attiva, mediante omissione, traducendosi in un messaggio ingannevole per i destinatari.